Критерии, используемые в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок

Выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках КНП: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля (осмотр и выемка документов и предметов). Как правило, именно в рамках ВНП выявляются и нарушения, обусловленные злоупотреблениями налогоплательщика в налоговой сфере, стремлением уклониться от налогообложения (Определение КС РФ от 08.04.2010 № 441-0-0).

Для создания единой системы планирования выездных налоговых проверок была утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее — Концепция), утвержденная приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@. Целями разработанной Концепции ЯВЛЯЛИСЬ:

  • • создание единой системы планирования ВНП;
  • • повышение налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков;
  • • обеспечение роста доходов государства за счет увеличения числа налогоплательщиков, добровольно и в полном объеме исполняющих налоговые обязательства;
  • • сокращение количества налогоплательщиков, функционирующих в теневом секторе экономики;
  • • информирование налогоплательщиков об основных критериях отбора для проведения ВНП.

Приоритетными для включения в план ВНП являются те налогоплательщики, в отношении которых:

  • • у налогового органа имеются сведения об участии в схемах ухода от налогообложения или схемах минимизации налоговых обязательств.
  • • результаты проведенного анализа финансово-хозяйственной деятельности свидетельствуют о предполагаемых налоговых правонарушениях. В соответствии с Концепцией были утверждены критерии, по которым налогоплательщик с большой долей вероятности может быть подвергнут ВНП, доступные и для налогоплательщиков. Концепция направлена на стимулирование налогоплательщиков к прекращению ведения своей финансово-хозяйственной деятельности в теневом секторе экономики, а также к повышению поступлений в бюджет в виде налоговых платежей.

Текст Концепции приведен в приложении 8.

Выделяются 12 общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения ВНП.

Критерий 1. Налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виде экономической деятельности).

Федеральная налоговая служба выделяет этот критерий как основной для включения в план. Данный критерий позволяет налоговым органам оценить долю налоговых платежей, приходящихся на выручку, или совокупный доход налогоплательщика, эффективность финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и в случае отсутствия таковой при низком значении показателя налоговой нагрузки дает достаточные основания предполагать уклонение лица от исчисления и уплаты налогов в полном объеме. Большое отклонение может свидетельствовать не столько о неудачной предпринимательской деятельности, сколько о намеренном занижении некоторых показателей с целью уклонения от уплаты налогов. На основании рассматриваемого критерия можно легко выявлять организации с низкой налоговой нагрузкой, что может свидетельствовать о применении налоговых схем.

Налоговая нагрузка рассчитывается как отношение уплаченных налогов за календарный год к обороту (доходам) организаций.

В письме ФНС России от 22.08.2018 № ГД-3-1/5806@ отмечается, что при отсутствии аналогичных отраслей в перечне, по которым приведена налоговая нагрузка, для определения налоговой нагрузки по отсутствующей отрасли следует использовать среднюю нагрузку по России: в 2015 г. — 9,7%, в 2016 г. — 9,6%, в 2017 г. — 10,8%.

Применительно к опубликованным за 2017 год данным справочно рассчитана фискальная налоговая нагрузка по страховым взносам как отношение суммы уплаченных страховых взносов на обязательное социальное страхование и оборота (выручки) организаций, которая не включена в показатель налоговой нагрузки.

Критерий 2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов (двух и более календарных лет).

Основной целью создания и существования любой коммерческой организации является получение прибыли, а наличие убытков по результатам финансово-хозяйственной деятельности на протяжении нескольких лет противоречит основной цели существования хозяйствующего субъекта. У налоговых органов может возникнуть предположение, что если юридическое лицо несет убытки, но продолжает существовать и функционировать, то представляемая им в инспекцию налоговая и бухгалтерская отчетность не отражает реального финансово-хозяйственного состояния налогоплательщика, т.е. в налоговой и бухгалтерской отчетности отражаются либо не все полученные организацией доходы, либо расходы в завышенном размере. В результате ВНП можно выяснить, как возникает убыток: либо это неудачная рисковая предпринимательская деятельность, либо попытка искусственно завысить расходы или занизить расходы.

Критерий 3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов по НДС.

Доля вычетов по НДС от суммы начисленного с налоговой базы налога за период 12 месяцев равна либо превышает 89%. Столь высокие налоговые вычеты позволяют предположить, что налогоплательщик, не желая платить законную сумму налога, использует различные налоговые схемы, позволяющие завысить налоговые вычеты по данному налогу. Однако на этапе анализа необходимо отделять добросовестных налогоплательщиков, которые в определенный налоговый период могли резко увеличить вычет НДС, например при приобретении большой партии товаров или основных средств. Контроль за долей вычетов по НДС обусловлен экономической природой и сущностью этого косвенного налога.

Доля вычетов определяется как отношение величины налоговых вычетов к сумме начисленного налога.

Критерий 4. Опережающий темп роста расходов по сравнению с темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг) — это несоответствие, отраженное в финансовой отчетности по данным налоговой отчетности.

Оценка динамики изменений полученных доходов и расходов характеризует основной принцип деятельности организации — увеличение прибыли за счет завышения затрат. Таким образом, данный критерий, равно как и критерий 2, позволяет оценить возможность отражения в налоговой и бухгалтерской отчетности юридического лица недополученной выручки и завышенных расходов. Если оценку уровня доходов и расходов производить применительно к отдельно взятому налоговому периоду (т.е. без учета остальных периодов) может возникнуть ситуация, когда по итогам определяется убыток, хотя в целом организация может быть прибыльной. Для более точного использования данного критерия необходимо проводить анализ нескольких последовательных периодов.

Критерий 5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте РФ.

Данный критерий является логичным продолжением борьбы государственных органов власти с неучтенной заработной платой. Низкий уровень официальной заработной платы свидетельствует о получении работниками каких-то неофициальных дополнительных выплат и, как следствие, дает основание предполагать, что налогоплательщик выводит денежные средства из оборота, как правило, с нарушением действующего налогового законодательства. Критерий стимулирует налогоплательщиков, осуществляющих выплаты в пользу граждан, к уходу от сокрытой зарплаты, повышению страховых взносов.

Среднемесячная заработная плата определяется как отношение фонда оплаты труда к среднесписочной численности (делится на 12).

Критерий 6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных НК РФ величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы.

Наличие данного критерия позволяет стимулировать налогоплательщиков, применяющих для исчисления и уплаты специальные налоговые режимы, своевременно осуществлять переход к традиционной системе налогообложения и, соответственно, исключать уклонение от уплаты налогов, связанных с применением традиционной системы налогообложения. В ситуации, когда налогоплательщик оказывается на грани потери права на применение специального налогового режима, он должен либо перейти на общий режим налогообложения, либо сохранить специальный налоговый режим, переведя часть предпринимательской деятельности на другую организацию, т.е. использовать схему ухода от налогов. При систематическом приближении к предельному значению налогоплательщик становится потенциальным объектом для проведения выездной налоговой проверки. При проведении проверки необходимо искать организации-двойники, куда переводится часть бизнеса в целях сохранения льготного режима налогообложения.

Критерий 7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расходов, максимально приближенной к сумме его доходов, полученных за календарный год.

Доля профессиональных налоговых вычетов в общей сумме доходов превышает 83%. Данный критерий позволяет обеспечить сохранение определенного уровня облагаемого дохода при исчислении индивидуальными предпринимателями НДФ/1.

Критерий 8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками (цепочки контрагентов) без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

Наличие этого критерия связано с обширной практикой установления нарушений, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды. В бухгалтерском и налоговом учете отражаются операции по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с фирмами-однодневками без фактической реализации товара, выполнения работ, оказания услуг подобными контрагентами.

Критерий 9. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности, и (или) непредставление налоговому органу запрашиваемых документов, и (или) наличие информации об их уничтожении, порче и т.п.

Отсутствие без объективных причин пояснений налогоплательщика относительно выявленных в ходе КНП ошибок в налоговой отчетности и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных налогоплательщиком документах и в документах, имеющихся у налогового органа, дает основания с большой вероятностью предполагать наличие нарушений при ведении финансово-хозяйственной деятельности.

Критерий 10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения.

Данный критерий подразумевает два и более случая снятия с учета с момента государственной регистрации юридического лица, изменение адреса при проведении ВНП, если указанные изменения влекут необходимость изменения места постановки на учет по месту нахождения организации. Этот критерий является закономерной реакцией налоговых органов на уклонение налогоплательщиков от проведения ВНП путем изменения юридического адреса и постановки на учет в иной инспекции. На практике «миграция» проявляется в том, что налогоплательщики проходят перерегистрацию в «регионах-офшорах» (где выше показатель количества проверок на одного проверяющего).

Критерий 11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики на 10% и более.

Показатели рентабельности являются ключевыми при оценке эффективности в ходе проведения финансового анализа деятельности организации.

Рентабельность проданных товаров, продукции, работ, услуг — соотношение величины сальдированного финансового результата (прибыль минус убыток) от продаж и себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг.

Рентабельность активов — соотношение сальдированного финансового результата (прибыль минус убыток) и стоимости активов организаций.

В случае если сальдированный финансовый результат является отрицательным, имеет место убыточность.

Критерий 12. Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском. При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, налогоплательщику рекомендуется исследовать следующие признаки:

  • • отсутствие личных контактов руководства при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
  • • отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя (представителя) контрагента, копий документа, удостоверяющего его

ЛИЧНОСТЬ;

  • • отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей;
  • • отсутствие информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, нет рекомендаций партнеров или других лиц, нет сайта контрагента ит.п.);
  • • отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ (общий доступ на официальном сайте ФНС России). Достоверность, а также реальность осуществления контрагентами финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения ВНП (см. письмо ФНС России от 17.10.2012 № АС- 4-2/17710).

Стоит отметить, что только критерии 1 и 11 представлены в абсолютных значениях. Они предполагают сравнение с показателями налогоплательщика по каждому анализируемому налоговыми органами периоду (году) осуществления финансово-хозяйственной деятельности. Значения показателей налоговой нагрузки и рентабельности приведены в приложениях 3, 4 к приказу ФНС России от 30.05.2007 № ММ- 3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок».

Типовые способы ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском приведены в приложении 9.

 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ   След >