Анализ российской практики определения стоимости выполнения научных исследований

Сегодня и в России, и за рубежом признано, что развитие современной науки как фундаментальной, так и прикладной невозможно без активного участия университетов.

«Функция университета заключается не в том, чтобы передавать общепризнанные и практические знания, как это происходит в школах и колледжах, а в обучении тому, как добываются эти знания; в том, чтобы стимулировать в умах студентов интерес к научным исследованиям и способствовать тому, чтобы во всех своих размышлениях они принимали во внимание фундаментальные законы науки»®.

Полностью соглашаясь с высказыванием философа Шлейерма- хера, необходимо добавить, что сегодня университеты не только пробуждают в студентах интерес к науке, но и являются той структурой, где зарождаются, разрабатываются и доводятся до практически применимой формы инновационные идеи, совершаются научные открытия, проводятся научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

Таким образом можно сказать, что функция современного университета заключена также и в том, чтобы способствовать развитию национальной экономики, развивать науку. Проводя научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, чередуя научные открытия и фиксируя результаты интеллектуальной деятельности, современный университет переходит от концепции проведения научно-исследовательских работ по принципу «наука ради науки» к концепции инновационного международного центра (хаба ноу-хау, по выражению профессора Йохана Г. Виссема), и третьей основной целью, кроме образования и исследований становится коммерциализация новых знаний.

Коммерциализация новых знаний, к созданию которых приводит научно-исследовательские разработки Университетов и научных организаций обуславливает создание и развитие института оценки НИР и ОКР.

61 Riegg W.Themes // In: W/ Riegg (ed.) A History of the University in Europe. Cambridge University Press, 2004/ - Vol. 3. Chapter I.

В Российской Федерации данные разработки находятся на начальной стадии. Несмотря на то, что в стране динамично развивается институт стоимостной оценки, оценка НИР и ОКР в большинстве случаев осуществляется с позиций бухгалтерского учета. В части бухгалтерской и налоговой оценки НИР в России накоплен обширный полезный опыт, анализ которого безусловно позволит выстроить современный механизм измерения стоимости НИР и ОКР не только на бухгалтерской, учетной основе, но и на рыночной стоимостной.

Основными исполнителями научно-исследовательских, нормативно-методических, проектных и других видов работ (услуг), осуществляемых с привлечением средств бюджета, являются образовательные и научные организации.

Целесообразность осуществления указанных видов работ определяется не только их научной значимостью, но и финансово-экономической эффективностью как для исполнителя, так и для заказчика. Финансово-экономическая эффективность зависит от стоимости НИР, от прироста стоимости, генерируемой оцениваемыми НИР.

Российская практика оценки стоимости НИР выполняется на основе нормативно-правовой базы, определяющей основные способы расчета стоимости как предполагаемой цены. Вместе с тем на сегодняшний день в России рынка НИР практически не существует. Измерение стоимости научно-исследовательских работ осуществляется методами бухгалтерского учета. Так, например, для обоснования первоначальной цены контракта на проведение научно-исследовательских работ наиболее часто применяется метод измерения затрат (не путать с методами затратного подхода стоимостной оценки), и проектно-сметный метод; нормативно-тарифный метод: ресурсный и аналоговый.

По методу измерения затрат расчет предполагаемой цены контракта осуществляется на основе двух элементов: произведенных расходов и прибыли, обычной для данной сферы. При этом учитываются все виды затрат, которые оказывают значительное влияние на цену НИОКР. К их числу относятся следующие затраты:

  • 1) заработная плата исполнителей, а также начисления на нее;
  • 2) расходы на командировки;
  • 3) расходы на оборудование:
  • 4) оплата работ и услуг сторонних организаций в рамках договора с ними;
  • 5) накладные расходы (в пределах 110% от фонда оплаты труда).

При проектно-сметном методе наиболее вероятная цена контракта представляет собой цену предмета контракта, составленную калькуляцией (набором и сложением) цен работ, товаров, услуг, его образующих, с учетом при этом их объема. Чтобы оценить работы и услуги, составляются списки задач, определяются затраты времени на их составление (нормативные и оценочные), а затем умножаются на среднюю цену рабочей силы. В результате получаются трудозатраты, которые складываются с соответствующими оценочными затратами на используемые товары, материалы и услуги.

На практике нередко применяются производные или смешанные методы, сочетающие элементы вышеуказанных.

В целях расчета предполагаемой цены контракта на выполнение НИР сегодня используется ресурсный (сметный) и (или) аналоговый метод. Это вызвано особенностями реализации контрактов в научной сфере, большим многообразием работ, по которым обоснованно определить трудоемкость невозможно.

Метод объекта-аналога (он же метод аналогов, относящийся к сравнительному методу стоимостной оценки) представляет собой анализ рынка по критериям наличия спроса, предложения, существующих сделок по какой-либо конкретной работе или услуге с заданными параметрами. В процессе проведения расчета осуществляется сбор информации о текущих ценах на конкретную услугу, а также обработка этой информации. На основании полученных данных, используя при этом различные корректировки на условия совершенных сделок, определяют ориентировочный уровень наиболее вероятной цены работы. После этого она приводится к условиям контракта, предполагаемого к заключению. Этот способ эффективен к применению для расчета стоимости НИР в тех случаях, когда они широко представлены на рынке и (или) производятся в соответствии с установленными стандартами. Для расчета наиболее вероятной цены контракта на базе стоимостей аналогичных контрактов формируется выборка таких контрактов. Предмет этих контрактов является аналогом предмета, для которого рассчитывается цена. Выборка должна состоять не менее чем из пяти контрактов.

Метод объекта аналога (он же метод аналогов) основывается на сравнительном анализе цен за работы, которые призваны удовлетворять аналогичные потребности. Оценка стоимости выполнения НИР, определяемая при помощи данного метода, может происходить как на основе стоимости выполненных ранее НИР, аналогичных по своему составу, так и на основе аналогичных видов работ согласно техническому заданию (ТЗ). При использовании этого метода необходимо выбрать не менее пяти аналогов. При этом сравнение осуществляется по таким параметрам, как тематика и вид работ, их результат и его характеристики, объект исследования, трудоемкость работ. Администратор расходов также может определить и иные параметры, исходя из утвержденных технических требований контракта, для которого рассчитывается начальная цена (максимальная).

Наиболее часто при определении стоимости выполнения НИР используются два подхода:

  • 1) затратный, на основе определения совокупных затрат в денежном выражении и цен на сопоставимые НИР;
  • 2) подход на основе согласования спроса и предложения, реализуемый через процедуры конкурса.

Затратный подход основан на калькулировании основных статей затрат на выполнение НИР и последующей оценки рациональности, разумности этих затрат с применением экспертной системы. Его можно назвать экспертно-бухгалтерский.

Второй подход реализует принцип «конкуренции» - основной принцип рыночного механизма ценообразования и при большом числе фирм, занятых разработкой НИР, позволяет заказчику обеспечить оптимальное соотношение «цена - качество» через процедуры конкурсного отбора исполнителей. При этом речь идет о начальной (максимальной) цене контракта (далее - НМЦК). По сути данный подход можно назвать сравнительным, т.к. он предполагает проведение сравнительного анализа схожих научно-исследовательских проектов по установленной системе критериальных показателей.

Определение НМЦК осуществляется с позиций нормативного метода, методом сопоставимых рыночных цен, затратным методом, которые предусмотрены Федеральным законом от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» [7]. Необходимость использования перечисленных методов определения НМЦК прописана в «Методических рекомендациях по осуществлению контроля за планированием, осуществлением бюджетных ассигнований и использованием средств федерального бюджета на научно-исследовательские и опытно конструкторские работы» (Утверждены федеральным казначейством 29 декабря 2017 г.).

Всем названным методам ценообразования на НИР соответствуют методики, прописанные в названных документах. В этих методиках присутствуют элементы стоимостной оценки, однако учитывая сложность объекта оценки, недостаточную методическую базу определения НМЦК при размещении заказов на выполнения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ возникает необходимость в создании научно обоснованной методики определения стоимости выполнения НИР по государственному заданию с учетом сложившейся методологии стоимостной оценки, анализа зарубежной практики и накопленного отечественного опыта.

В Российской практике при использовании метода цены контракта (НМЦК) рассчитывается среднеарифметическая цен контрактов- аналогов. Основное преимущество данного метода заключается в его простоте и надежности (в том случае, когда количество существующих аналогов достаточно). Вместе с тем, уникальность НИР, их междисциплинарный характер делают применение сравнительного метода затруднительным или даже невозможным, кроме этого практическое отсутствие рынка НИР, его конкурентоспособность усложняет получение релевантной информации.

Каждый из рассмотренных методов имеет как достоинства, так и недостатки. Чтобы достичь наиболее точного результата при определении наиболее вероятной цены НИР, зачастую сопоставляют результаты, полученные при помощи различных методов. Оценка считается достоверной, если полученные результаты отличаются друг от друга в преде- лахЗ-5%.

В связи со сложностью применения указанной методики на практике для определения стоимости применяют «Методики расчета стоимости научных, нормативно-методических, проектных и других видов работ (услуг), осуществляемых с привлечением средств бюджета города Москвы (на основании нормируемых трудозатрат) МРР-3.2.67.02-13».

Вследствие того, что научно-исследовательские работы в основном предполагают умственный труд, главными показателями, применимыми при расчете стоимости выполнения НИР в настоящее время, являются время и количество работников, участвующих в разработке проекта. При использовании методики МРР кроме трудоемкости (в человеко-днях или в человеко-часах) рассчитывают также среднюю стоимость работ, средний размер заработной платы работников с заданной квалификацией в НИУ. Основной расчет состоит в непосредственном определении базовой стоимости научно-исследовательской работы, которая рассчитывается для пятидневной 40-часовой рабочей недели. Это определено Трудовым кодексом РФ. Таким образом существующие методики расчета стоимости являются по сути бухгалтерскими и позволяют определить бухгалтерскую стоимость выполнения НИР.

С 2014 года Министерство образования и науки РФ в рамках Постановления Правительства РФ7> создало единую государственную информационную систему учета научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ гражданского назначения. Учет расходов на НИР имеет свои определенные особенности, но ситуация становится более сложной, если работы по научно-исследовательской деятельности были начаты до 01 января 2012 года8*.

Порядок учета расходов на НИР, первоначальная и последующая оценка его результатов регламентируются следующими базовыми нормативно-правовыми документами: ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»9*; ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»10*.

ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» регламентирует формирование и отражение в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений). Это положение фактически уравнивает между собой НИР, которые осуществляет сама организация, и приобретаемые объекты нематериальных активов. При этом данное положение не применяется в отношении11*:

  • 1) научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, не давших какого-либо положительного результата;
  • 2) работ, которые не были закончены и оформлены в установленном законодательством порядке;
  • 3) материальных носителей, в которых отражены результаты интеллектуальной деятельности;
  • 4) финансовых вложений.

Можно заметить, что незавершенные НИР, а также НИР, которые были завершены, но не были оформлены, не регламентируются ПБУ 14/2007. При последующем анализе становится ясно, что в этом нормативно-правовом акте нет и обособленных правил, которые бы регулиро- 71 Постановление Правительства РФ от 12 апреля 2013 г. № 327 «О единой государственной информационной системе учета научно-исследовательских, опытно-конструкторских и техно-

  • *• Письмо Минфин?России от 5 июня 2013 г. № 03-03-06/1/20666
  • 91 Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007)»

""Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02»

1» Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н. Пункт 2.

вали учетную оценку завершенных и оформленных в установленном порядке НИР. Исходя из этого, можно сделать вывод, что положения ПБУ 14/2007 распространяются только на те научно-исследовательские работы, которые удовлетворяют установленным критериям признания нематериальных активов[1]*:

  • 1) объект способен принести выгоды в будущем. Например, он может использоваться при производстве продукции, работ, услуг, осуществления управления организацией. Для некоммерческих организаций - использоваться в деятельности, направленной на достижение целей организации;
  • 2) организация имеет право на получение экономической выгоды от использования объекта. При этом должны быть надлежащим образом оформлены документы, подтверждающие наличие актива и исключительные права организации на него;
  • 3) объект можно идентифицировать, отделить от других объектов;
  • 4) объект предназначен для использования в течение длительного времени. Им считается срок полезного использования, превышающий 12 месяцев, либо продолжительность обычного операционного цикла (если он превышает 12 месяцев);
  • 5) в течение вышеуказанного периода организация не планирует продавать объект;
  • 6) можно достоверно определить первоначальную стоимость объекта;
  • 7) объект не имеет материально-вещественной формы.

Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что учет НИР

не регулируются ПБУ 14/2007. Они упоминаются в документе лишь в качестве одного из возможных способов создания нематериального актива. Именно этот факт и является одним из главных отличий ПБУ 14/2007 от аналогичных международных стандартов, в которых определен не только учет нематериальных активов, но и учет расходов на исследования и разработки как разновидности таких активов.

ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытноконструкторские и технологические работы» распространяются на учет результатов тех НИР, которые в соответствии с ПБУ 14/2007 не попадают под определение нематериальных активов. В рамках этого нормативно-правового акта рассматриваются работы, по которым получены результаты, либо не подлежащие охране правового характера, либо подлежащие, но не оформленные[2]*.

Основным объектом регулирования ПБУ 17/02 выступает схема формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о расходах, понесенных при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

ПБУ 17/02 устанавливает ряд требований[3]* в целях признания расходов на НИОКР:

  • 1) сумму расходов можно определить и подтвердить;
  • 2) выполнение работ документально подтверждено;
  • 3) результаты работ используются в производственных или управленческих целях и способны принести экономические выгоды в будущем;
  • 4) результат работ можно продемонстрировать.

Если все эти требования удовлетворяются, то информация о расходах по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам отражается в бухгалтерском учете как вложения во внеоборотные активы[4]*. ПБУ 17/02 в качестве единицы бухгалтерского учета закрепляет инвентарный объект - совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации[5]*.

Счет вложений во внеоборотные активы не предназначен для ведения инвентарного учета, а относится к группе калькуляционных счетов и служит для обобщения информации о вложениях в объекты, которые впоследствии будут приняты на учет в качестве таких активов[6]*. Кроме того, в предшествующей нормативной практике инвентарными объектами бухгалтерского учета признавались исключительно объекты гражданских прав, а расходы к их числу не относятся. ПБУ 17/02 также не вводит понятия первоначальной и остаточной стоимости для объекта «расходы на НИР», что является их отличительной чертой от прочих инвентарных внеоборотных активов.

Частичное устранение этого несоответствия осуществлено изменением, внесенным в действующий план счетов, в соответствии с приказом Минфина РФ от 07.05.2003 № 38н «О внесении дополнений и изменений в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию по его применению». Этим изменением предусмотрено открытие субсчетов к счету «Нематериальные активы» по видам нематериальных активов и по расходам на НИР[7]’. Однако в результате этих изменений возникает иное несоответствие. Оно заключается в том, что расходы на НИОКР не относятся к нематериальным активам ни по ПБУ 17/02, ни по ПБУ 14/2007, однако при этом подлежат отражению на счете учета нематериальных активов.

В ходе анализа нормативно-правовой базы, существующей в настоящее время, можно выявить алгоритм признания расходов и итоговых результатов НИР:

  • 1) если результатом какого-либо НИР стало создание зарегистрированного объекта интеллектуальной собственности организации, то в соответствии с ПБУ 14/2007 расходы на них образуют первоначальную стоимость НМА. Срок полезного использования этого актива устанавливается исходя из срока действия охранного документа (но не более 20 лет);
  • 2) если НИОКР привели к иным результатам, расходы на них признаются расходами периода. В этом случае они учитываются в составе внереализационных расходов.

Потенциальный кредитор или инвестор, анализируя финансовую отчетность, составленную в вышеперечисленных случаях, как правило, предпочитает компанию, обладающую большей суммой активов и более высокой прибылью. Соответственно, при этом первый вариант лучше второго. Но не следует забывать, что расходы на НИР не равны доходам от использования результатов НИР. Они легко могут превратиться в убытки вследствие изменения конъюнктуры рынка. Так, в начале 70-х годов компания Rolls Roys, капитализировавшая все расходы на НИР, потерпела финансовый кризис[8]’.

Вопрос учета расходов на НИР до их завершения до сих пор остается за рамками действующей нормативно-правовой базы. Это связано с тем, что возможность определить, выполняются ли условия ПБУ 17/02, появляется лишь по окончании исследований, которые могут проводиться в течение длительного срока (например, более года).

В инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета содержится положение, предусматривающее учет затрат на НИР, выполняемых выделенными подразделениями организации, на счете «Обслуживающие производства и хозяйства»[9]*. Данный счет допускает наличие сальдо на конец периода, отражающего стоимость незавершенного производства. Однако не во всех организациях НИР занимаются выделенные подразделения. Кроме того, учет расходов на данном счете, то есть признание исследовательского отдела обслуживающим производством, может иметь негативные налоговые последствия. Эти убытки признаются только за счет прибыли от обслуживающих производств и хозяйств[10]*. Данное положение относится только к обособленным подразделениям организации. Основным способом его избегания является доказательство, что данное исследовательское подразделение обособленным не является.

Существует возможность отражения расходов на НИР в качестве расходов будущих периодов. В первом случае НИР рассматривается как производственная деятельность обслуживающего хозяйства. Однако при использовании этого метода реализуется иная идея - обобщение всей информации о расходах, относящихся к будущим периодам, независимо от обстоятельств их возникновения. При этом объекты, регистрируемые в качестве РБП, не рассматриваются как предмет возможной продажи третьим лицам. Именно поэтому такой способ учета расходов на НИР более используют организации, не выделяющие исследовательские подразделения в качестве обслуживающих производств, планирующие использовать результаты работ для внутренних целей.

Третьим потенциально возможным методом учета незавершенных НИОКР является их отражение в учете как вложения во внеоборотные активы. Это подходит организациям, которые предполагают использовать полученные результаты в течение длительного периода времени. При использовании данного способа сумма вложений в завершенные работы будет отражаться в качестве внеоборотного актива.

Основным недостатком данного способа является высокая степень неопределенности результатов НИР. При этом согласно Гражданскому кодексу РФ риск невозможности исполнения НИР лежит на заказчике[11]*, а капитальные вложения обычно отражаются в учете исходя из принципа отнесения риска случайной гибели или случайного повреждения результата выполненной работы на подрядчика[12]’. Таким образом, финансирование договоров подряда обладает большей степенью защищенности от рисков в сравнении с инвестированием в НИР.

Четвертая методика предполагает возможность списания затрат на проведение НИР в расходы отчетного периода. Сильной стороной этой методики является то, что не требуется долгосрочный накопительный учет по каждому проекту, при этом возможно сокрытие в отчетности самого факта проведения исследований. Уменьшается подлежащая распределению прибыль.

Более предпочтительной для использования в целях стоимостной оценки незавершенных НИР является методика отражения исполнения НИР в качестве объектов незавершенного производства. Этому способствует несколько моментов:

  • — объекты незавершенного производства, в сущности, являются долгосрочными активами, формирующими основу для генерирования денежных потоков в будущем;
  • — данный актив представляет собой отложенное уменьшение прибыли.

Понимание особенностей налогового учета НИР позволяет выработать механизм для расчета и отражения налогового эффекта, что имеет огромное значение для целей стоимостной оценки.

В 2012 начал свое действие Федеральный закон № 132-ФЗ. Его целью является устранение «пробелов», существующих в налоговом законодательстве[13]’. Так, например, в статью 262 Налогового кодекса «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки» были внесены изменения. 25 глава Налогового кодекса дополнилась следующими новыми статьями:

  • 1) «Расходы на формирование резервов предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки» (ст. 267.2 НК РФ);
  • 2) «Особенности ведения налогового учета расходов на НИР» (ст. 332.1 НК РФ).

Значимым обстоятельством является то, что новый порядок отражения расходов на НИР коснется только тех исследований и разработок, которые были начаты после 1 января 2012 года. Расходы, произведенные до этого момента, учитываются по старым правилам.

Определение расходов на НИР также изменилось, и это является одним из главных нововведений. По новому порядку к этим расходам теперь относятся затраты организации:

  • 1) на создание новой продукции (работ, услуг) или совершенствование уже производимых;
  • 2) на создание новых применяемых технологий, методов организации производства и управления или усовершенствование применяемых.

Однако остается расхождение между нормами бухгалтерского и налогового учета. Это видно в ПБУ 17/02. В соответствии с ним некоторые виды работ не являются объектом его регулирования[14]', а именно:

  • 1) работы, направленные на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов, агрегатов (пусковые расходы);
  • 2) работы, направленные на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства;
  • 3) работы, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, эксплуатационных характеристик продукции.

В Налоговом кодексе РФ содержится допущение о том, что организация имеет право на самостоятельное осуществление научных исследований и опытно-конструкторских разработок, а также на их осуществление совместно с другими организациями или при заказе у стороннего исполнителя[15]'. Расхода на НИОКР (или доля этих расходов при совместной разработке) признаются для целей налогообложения по окончании работ целиком или их отдельных этапов, при наличии исполнителя -при подписании актов сдачи-приемки[16]’.

Изменения, которые внес Закон № 132-ФЗ, добавили статье 262 НК РФ закрытый перечень расходов:

  • 1) амортизационные отчисления, если они используются для выполнения НИР. На здания и сооружения это не распространяется;
  • 2) оплата труда работников, участвующих в НИР;
  • 3) материальные расходы, связанные с НИР;
  • 4) стоимость работ при заключении договора с подрядчиком;
  • 5) другие расходы, связанные с НИР (но не более 75% от ФОТ);
  • 6) отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности.

Новые правила установили, что затраты на НИР должны отражаться в расходах одновременно, в полной сумме, в том периоде, когда работы, им соответствующие (или этапы работ), завершены. Не имеет значения, положительный или отрицательный результат был при этом достигнут.

Для других расходов при превышении лимита в 75% от оплаты труда существует эта же зависимость. Расходы, превышающие норму, можно учесть в составе прочих, но пункт 5 статьи 262 Налогового кодекса не определяет, что их можно признать независимо от результата исследований.

Порядок учета затрат на те НИР, в результате которых предприятие создало НМА, т.е. получило исключительные права на итог этой деятельности, тоже изменился. Теперь организация имеет право на самостоятельный выбор способа списания сопутствующих расходов. Либо в составе первоначальной стоимости НМА путем начисления амортизации, либо в составе прочих расходов в течение двух лет. Учетная политика организации должна отражать выбранный способ.

Осталась без изменений возможность для организаций списать затраты, используя повышающий коэффициент (1,5). Для этого сфера деятельности, в которой ведутся НИР, должна быть в Перечне, утвержденном постановлением Правительства РФ от 24 декабря 2008 г. № 988. Если научные исследования (в рамках Перечня) были начаты до 1 января 2012 года, то расходы отражаются в составе прочих расходов в том периоде, когда были осуществлены (независимо от достигнутых или недостигнутых результатов). Причем в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 в порядке, действовавшем в 2011 году. Отчет, указанный в пункте 8 ст. 262 НК РФ, не представляется при этом.

Суммарные затраты на НИР не подлежат включению в первоначальную стоимость работ, если ранее были включены прочие расходы. Это происходит потому, что эти затраты признаются для целей налогообложения независимо от результата работ после их завершения и подписания сторонами акта сдачи-приемки. Разъяснения Министерства финансов РФ (в письме от 5 июня 2013 г. № 03-03-06/1/20666) установили, что если отдельный этап научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, начатый до 1 января 2012 года, не соответствовал утвержденному Перечню, завершен после этой даты и в действующий Перечень входит, то затраты на него учитываются с применением коэффициента 1,5 в периоде завершения научных исследований.

Если организация воспользовалась бонусом, то она обязана предоставить в налоговую инспекцию не только налоговую декларацию, но и отчет о выполнении НИР, чтобы подтвердить соответствие Перечню.

Национальный стандарт к структуре оформления научных и технических отчетов устанавливает требования, в соответствии с которыми необходимо составлять отчет. Основным документом, регулирующим это, является ГОСТ 7.32-2001 «Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Отчет о научно-исследовательской работе. Структура и правила оформления» (введен постановлением Госстандарта России от 4 сентября 2001 г. № 367-ст).

Бонус пропадет в том случае, если отчет не сдать, а также если вид НИР не подтвердится по Перечню. В этом случае также возможны пени и штрафы.

Осуществленный в рамках данного исследования анализ показал, что необходимой основой для разработки адекватной методики оценки стоимости выполнения НИР является понимание нормативно-правовой базы бухгалтерского и налогового учета НИР. Это приводит к увеличению корректности и обоснованности последующего развития и модернизации российской практики в области определения стоимости НИОКР.

Необходимо заметить, что ПБУ 14/2007 действует в отношении порядка формирования информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности, исключая при этом бюджетные учреждения и кредитные организации.

Разработчики объектов интеллектуальной собственности - это, в первую очередь, организации, финансируемые за счет бюджета: университеты, научно-исследовательские организации. Они ведут учет нематериальных активов, используя Инструкцию по бюджетному учету № 148н (ред. от 30.12.2009), утвержденной Приказом Минфина РФ от 30.12.2008. При этом используется счет 010201000 («Нематериальные активы»).

Пункт 24 указанной Инструкции утверждает, что нематериальными признаются активы, которые удовлетворяют условиям (причем всем):

  • 1) нет материально-вещественной структуры;
  • 2) можно отделить от другого имущества;
  • 3) используются для выпуска, товаров, работ, услуг либо для управления организацией;
  • 4) используются больше 12 месяцев (или в течение обычного операционного цикла, если его продолжительность больше 12 месяцев);
  • 5) перепродажа актива не предполагается;
  • 6) существование актива подтверждено документами, которые надлежаще оформлены;
  • 7) документально установлено исключительное право на актив; в случае законодательно установленной необходимости должно быть подтверждено право на результаты деятельности, охраняемой в режиме коммерческой тайны.

К нематериальным активам не относятся следующие объекты:

  • 1) научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, не давшие положительного результата;
  • 2) научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, которые не были закончены должным образом оформлены;
  • 3) материальные объекты, выражающие в себе произведения науки, литературы, искусства.

Нематериальные активы в рамках аналитического учета учитываются в Инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031).

Операции выбытия, перемещения объектов НМА отражаются в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071).

Когда объект НМА поступает в организацию, его внутреннее перемещение отражается в следующих документах и формах:

  • 1) Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001);
  • 2) Требование-накладная (ф. 0315006);

В случае списания или выбытия по какой-либо другой причине из организации объекта НМА операции сопровождаются документом - актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003).

Если актив передается новому право приобретателю, то оформляется акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001).

В бюджетное учреждение объект НМА может попасть путем приобретения, создания или безвозмездного получения, отражаясь при этом в учете по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость нематериального актива — это сумма, фактически вложенная в его приобретение и изготовление.

Стоимость приобретения объектов НМА складывается из:

  • 1) уплачиваемой по договору уступки или приобретения прав суммы;
  • 2) расходы на услуги по предоставлению информации и консультации;
  • 3) таможенные пошлины, сборы, патентные платежи;
  • 4) вознаграждения посреднику сделки;
  • 5) расходы по изготовлению (на материалы, оплату труда и т. д.;
  • 6) иные расходы, если они непосредственно связаны с приобретением нематериальных активов.

Если учреждение получило объекты НМА на безвозмездной основе, то первоначальная стоимость определяется исходя из той рыночной цены, которая существовала на дату получения и принятия.

Расходы, которые понесло учреждение в связи с поступлением объектов НМА, сперва собираются на счёте 0 106 02 320 «Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы».

Вложение в приобретение и изготовление объекта НМА - это сумма затрат:

  • 1) по договору с поставщиком;
  • 2) на проведение работ по созданию НМА сторонними организациями;
  • 3) по договору уступки (приобретения) прав;
  • 4) затраты на получение информации, консультацию;
  • 5) регистрационные сборы, госпошлины;
  • 6) таможенные, патентные пошлины;
  • 7) затраты на посредников сделки;
  • 8) иные связанные с приобретением НМА или его изготовлением затраты.

Анализируя Инструкцию по бюджетному учету, можно заметить, что в отношении объектов НМА она схожа с ПБУ 14/2007. Различие составляет лишь использование первичных учетных документов при аналитическом учете. Так, например, Инструкцией № 148н предусмотрена аналитика НМА в карточке учета основных средств, хотя существует, утвержденная Госкомстатом[17]) «Карточка учета нематериальных актиbob (HMA 1 - ф.0306009). Несмотря на имеющиеся отличия в бюджетных организациях вполне могут применяться методы управленческого учета и стратегического управленческого учета, тем более что бюджетирование уже само собой подразумевается в рамках данного вида учета.

Еще одним значимым в рамках данного исследования документом является «Методические рекомендации по созданию бюджетными научными и образовательными учреждениями высшего профессионального образования хозяйственных обществ в целях практического применения (внедрения) результатов интеллектуальной деятельности» (Письмо Министерства образования и науки РФ от 3 декабря 2009 г. № 20-1834).

Этот документ описывает последовательность действий, которые необходимо осуществить организациям в рамках создания хозяйственных обществ, если целью этих обществ будет внедрение результатов интеллектуальной деятельности. К таким результатам относится:

  • 1) инвентаризация для выявления информации о РИД, созданных в учреждении или приобретенных в рамках договоров;
  • 2) определения перечня РИД для использования хозяйственным обществом на практике;
  • 3) внесение уставных изменений (для учреждения, которое планирует создать хозяйственное общество);
  • 4) документальное оформление исключительных прав организации на РИД;
  • 5) постановка нематериальных активов на учет;
  • 6) оценка исключительных прав на РИД в денежной форме;
  • 7) подготовка к созданию хозяйственного общества: выбор организационно-правовой формы, адреса, размера уставного капитала, подготовка учредительных документов;
  • 8) государственная регистрация. О создании хозяйственного общества должны быть уведомлены Министерство образования и науки Российской Федерации и Федеральное агентство по образованию о его создании;
  • 9) формирование уставного капитала;
  • 10) распределение прибыли, полученной от деятельности хозяйственного общества.

Реализация положений методических рекомендаций непосредственными разработчиками объектов интеллектуальной собственности в капитальном строительстве" с изменениями N 2/98 ОКУД, утв. Госстандартом РФ 02.04.1998.

должна способствовать более активному внедрению результатов интеллектуальной деятельности в хозяйственный оборот.

Распоряжение «Об утверждении методических рекомендаций по применению методов определения начальной (максимальной) цены контракта, цены контракта, заключаемого с единственным поставщиком (подрядчиком, исполнителем) (НМЦК)» от 16 мая 2014 г. № 242-РП представляет собой главным нормативно-правовым документом при определении стоимости выполнения научно-исследовательских, нормативно-методических, проектных и других видов работ (услуг).

Определение НМЦК основывается на следующих методах:

  • — анализ стоимости закупаемых товаров, работ, услуг на рынке;
  • — составление смет;
  • — использование затратного, нормативного и тарифного методов;
  • — анализ стоимости аналогов (с учетом последующей корректировки);
  • — метод удельных показателей;
  • — параметрический метод;
  • — метод анализ цен, содержащихся в реестре контрактов, заключённых по итогам осуществления закупок;
  • — иные законодательно предусмотренные методы.

Можно выделить следующие особенности закупок НИР при контрактной системе. В первую очередь, это сложности с формулировкой предмета контракта. Кроме того, закупая НИР, оплачивается не столько результат, полученный фактически по окончании работы, сколько время, которое затратил научный коллектив, решая поставленную задачу. Это связано с тем, что предметом заключаемого контракта являются работы, необходимым результатом которых является создание уникального продукта. Принятие решение в связи с этим подразумевает наличие неопределенности. Третье особенностью является тот факт, что, оценивая конкурсные заявки, заказчик получает предложения, которые зачастую ничем не могут быть подтверждены из-за специфики НИР. Это приводит к возможности ненадлежащего исполнения контракта по НИР. Часто в качестве доказательства способности выполнения контракта надлежащим образом участники в процессе закупок могут предъявить лишь деловую репутацию и опыт.

«Оценка опыта и деловой репутации субъектов предпринимательской деятельности» позволяет формализовать оценку деловой репутации в рамках контрактной системы. В п. 5.8 этого документа установлено, что при определении поставщика с целью обеспечения государственных и муниципальных нужд необходимо использовать экспертный метод, базирующийся на факторной модели (история, средства, кадра, имидж).

Постановление Президиума РАН № 201 от 12.10.2010 регламентирует, в том числе, использование показателей для оценки результативности научных организаций РАН:

  • 1) научный потенциал, эффективность научных исследований;
  • 2) количество публикаций работников научной организации, отнесённое к численности исследователей, а именно в зарубежных научно-технических изданиях. Учитываются и отечественные издания, если они входят в перечень ВАК Министерства образования и науки РФ;
  • 3) число публикаций работников научной организации в Российском индексе научного цитирования (РИНЦ), отнесённое к численности исследователей;
  • 4) цитируемость работников научной организации в РИНЦ по отношению к численности исследователей[18].

  • [1] 121 Приказ Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н. Пункт 3.
  • [2] Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н. Пункт 2.
  • [3] 141 Там же. Пункт 7.
  • [4] 151 Там же. Пункт 5.
  • [5] 16> Там же. Пункт 6.
  • [6] 1,1 Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н (ред. от 08.11.2010) «Об ут
  • [7] 181 Приказ Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н «О внесении дополнений и изменений в План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцию
  • [8] 1,1 В.С. Ржаницына. НИОКР: тернистый путь исследований. // www.buh.ru: интернет ресурс длябухгалтеров. 2006. URL: http://www.buh.rU/document-891#breakIIrISCINDDIIIDD891DI0 (датаобращения: 06.06.2012)
  • [9] 201 Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н. С. 7.
  • [10] 2|) Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от05.08.2000 N 117-ФЗ (принят ГДФС РФ 19.07.2000) (ред. от 23.04.2018). Статья 275.1
  • [11] 221 Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 N 14-ФЗ (принятГД ФС РФ 22.12.1995) (ред. от 18.04.2018). Статья 769. Пункт 3.
  • [12] а) Там же. Статья 705. Пункт 1.
  • [13] 241 Федеральный закон от 7 июня № 132-ФЗ «О внесении изменений в статью 95 части первой,часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части формированияблагоприятных налоговых условий для инновационной деятельности и статью 5 Федеральногозакона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации иотдельные законодательные акты Российской Федерации»
  • [14] 251 Приказ Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н. Пункт 4.
  • [15] эд Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ. Статья262. Пункт 2.
  • [16] 271 Там же.
  • [17] 281 Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 N 71а "Об утверждении унифицированныхформ первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ
  • [18] 2,1 Особенности закупки НИОКР в рамках контрактной системы https://www.pro-goszakaz.ru/article/101916-qqe-16-m7-25-07-2016-osobennosti-zakupki-niokr-v-ramkah-kontraktnoy-sistemy
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ   След >