Система отбора налогоплательщиков для проведения налоговых проверок

Важнейшим фактором высокой эффективности контрольной работы налоговых органов является наличие действенной системы отбора налогоплательщиков для проведения налоговых проверок, дающей возможность найти наиболее оптимальное направление максимальной результативности налоговых проверок при минимальных затратах усилий и средств, за счет отбора для проверок таких налогоплательщиков, вероятность обнаружения налоговых нарушений у которых предполагается наибольшей.

Построение единой, открытой и понятной для налогоплательщиков и налоговых органов системы планирования выездных налоговых проверок базируется на перечисленных ниже принципах:

? режим наибольшего благоприятствования для добросовестных налогоплательщиков;

  • ? своевременность реагирования на признаки возможного совершения налоговых правонарушений;
  • ? неотвратимость наказания налогоплательщиков в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах;
  • ? обоснованность выбора объектов проверки.

Основой для отбора налогоплательщиков является всесторонний анализ всей имеющейся у налогового органа информации на каждом этапе планирования и подготовки выездной налоговой проверки. В связи с этим несколько лет назад акцент в контрольной работе был сделан на углубленном предпроверочном анализе результатов финансово-хозяйственной деятельности и определении зон риска налоговых правонарушений. В результате доля включаемых по этим основаниям в план выездных налоговых проверок налогоплательщиков составляет более 90%.

При выборе объектов для проведения выездных налоговых проверок налоговый орган учитывает также информацию, поступающую в ходе рассмотрения жалоб и заявлений граждан, юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а также правоохранительных и иных контролирующих органов, о выплате налогоплательщиком неучтенной заработной платы («в конвертах»), неоформлении (оформлении с нарушением установленного порядка) трудовых отношений и иную аналогичную информацию. В современных экономических условиях для ФНС России задачу осуществления контроля и надзора за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов в бюджет целесообразно решать не столько за счет фискальных мер, сколько за счет повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщика, поэтому все больше налогоплательщиков самостоятельно, пользуясь опубликованными критериями оценки налоговых рисков, оценивают уровень своих налоговых платежей и добровольно уточняют налоговые обязательства.

Отметим, что налогоплательщики и налоговые органы пользуются Концепцией системы планирования выездных налоговых проверок, а также 12 общедоступными критериями самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков (далее — критерии оценки рисков). Эти документы утверждены приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333® «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» (в ред. приказов ФНС России от 14 октября 2008 г. № ММ-3-2/467®, от 22 сентября 2010 г. № ММВ-7-2/461®, от 8 апреля 2011 г. № ММВ-7-2/258®, от 10 мая 2012 г. № ММВ-7-2/297®).

Концепция разработана в следующих целях:

  • ? создания единой системы планирования выездных налоговых проверок;
  • ? повышения налоговой дисциплины и грамотности налогоплательщиков;
  • ? обеспечения роста доходов государства за счет увеличения числа налогоплательщиков, добровольно и в полном объеме исполняющих налоговые обязательства;
  • ? сокращения количества налогоплательщиков, функционирующих в теневом секторе экономики;
  • ? информирования налогоплательщиков об основных критериях отбора для проведения выездных налоговых проверок.

Кроме того, во всех налоговых органах на постоянной основе функционируют комиссии по легализации налоговой базы, основная работа которых сосредоточена на выявлении ее занижения, поэтому у налогоплательщиков еще до проведения контрольных мероприятий выясняется обоснованность полученных убытков, обстоятельства низкого уровня выплачиваемой заработной платы в сравнении со средними показателями по виду экономической деятельности, причины высокой доли налоговых вычетов, наличие зон риска совершения налоговых правонарушений и пр.

Налоговые органы в процессе контрольной работы выявляют нарушения налогового законодательства, подавляющая часть из которых приходится на два налога:

  • 1) НДС;
  • 2) налог на прибыль организаций.

Необоснованная минимизация платежей по этим налогам в основном производится следующим образом:

  • ? путем взаимодействия с компаниями, имеющими признаки фирм-однодневок, в том числе за счет построения длинной и разветвленной цепи фиктивных контрагентов товарного оборота;
  • ? с помощью уменьшения налоговой базы на суммы документально неподтвержденных (необоснованных) убытков реорганизуемых организаций, присоединяемых к взаимозависимым организаци- ям-правопреемникам;
  • ? с применением трансфертных цен во взаиморасчетах между организациями внутри холдинга;
  • ? путем дробления бизнеса с целью использования специальных налоговых режимов.

Наиболее часто выявляемые у налогоплательщиков в ходе контрольных мероприятий способы минимизации налоговых платежей:

  • ? сделки с «проблемными» контрагентами;
  • ? отсутствие надлежащего документального подтверждения реальности произведенных расходов;
  • ? утрата первичных документов.
  • 1. Сделки с «проблемными» контрагентами. Во многих случаях налоговые органы доказывают получение налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды, выявленной в ходе проверок в отношении сделок, совершенных с «проблемными» контрагентами.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (ВАС РФ) в п. 10 постановления от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В связи с этим обстоятельством налогоплательщики должны проявлять должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента. Например, компания покупает товар, получает товаросопроводительные документы и счет-фактуру для последующего возмещения НДС. В качестве подтверждения проявления должной осмотрительности получена только копия свидетельства о государственной регистрации поставщика. Достаточно ли только этого, если впоследствии окажется, что контрагент оказался фирмой-однодневкой?

Следует отметить, что при заключении сделок налогоплательщикам в первую очередь необходимо учитывать положения Конституции РФ и ГК РФ. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно, на свой риск. Таким образом, именно на этапе выбора поставщиков необходимо проверять их юридический статус и деловую репутацию, ведь в соответствии с ГК РФ юридическим лицом является организация, которая имеет в собственности имущество, может нести обязанности и быть истцом и ответчиком в суде. Необходимо удостовериться в правоспособности юридических лиц, являющихся участниками сделок, и надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих правовые последствия. При заключении сделок налогоплательщик должен убедиться в том, что его контрагент соответствует перечисленным условиям.

В соответствии с критерием 12 оценки рисков — «Ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском» — при оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, ФНС России рекомендует налогоплательщику исследовать определенные признаки, в частности:

  • ? отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в Едином государственном реестре юридических лиц (далее — ЕГРЮЛ) (можно узнать на официальном сайте ФНС России: URL: www.nalog.ru);
  • ? регистрацию контрагента по адресу «массовой» регистрации;
  • ? отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении его складских, и (или) производственных, и (или) торговых площадей и т.д.

Наличие подобных признаков свидетельствует о высокой степени риска квалификации налоговыми органами подобного контрагента как «проблемного» (или как фирмы-однодневки), а сделок, совершенных с ним, как сомнительных.

Информация о способах ведения финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском размещается на официальном сайте ФНС России. Также на этом сайте размещаются сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве местонахождения несколькими юридическими лицами (адреса так называемой массовой регистрации, характерные, как правило, для фирм- однодневок), а также наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица.

Порядок представления документов при государственной регистрации, их перечень, порядок государственной регистрации определены Федеральным законом от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей». В соответствии со ст. 9 данного Закона при государственной регистрации регистрирующий орган не вправе требовать представления других документов, кроме документов, установленных этим Законом, поэтому при регистрации создаваемой организации налоговый (регистрирующий) орган не может проверить достоверность сведений, содержащихся в представленных на регистрацию документах. Следовательно, регистрирующие органы не вправе допустить или не допустить регистрацию юридического лица, в том числе по недостоверным документам.

Налогоплательщики нередко обращаются в налоговые органы с просьбой подтвердить исполнение налоговых обязательств контрагентами, однако даже в случае представления налоговой отчетности контрагентами ее достоверность, а также реальность осуществления ими финансово-хозяйственной деятельности можно подтвердить только после проведения выездной налоговой проверки. Таким образом, налогоплательщикам при выборе контрагентов следует учитывать совокупность иных негативных признаков, указанных среди 12 критериев оценки рисков.

Непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов в первую очередь влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Такие риски могут выражаться, в частности, в непоставке или несвоевременной поставке товаров, поставке некачественных товаров, неоплате отгруженных товаров, невозможности предъявления претензий к контрагентам и последующего взыскания с них понесенных потерь и пр.

В связи с этим налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

Судебная практика исходит из того, что реальность понесенных расходов должна подтверждаться не только документами, но также возможностями для выполнения работ (оказания услуг). Например, в постановлении Президиума ВАС РФ от 25 мая 2010 г. № 15658/09 указано: «Обществом в опровержение позиции налоговой инспекции о невыполнении спорных субподрядных работ организациями-субпо- дрядчиками и о совершении согласованных действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не приведены доводы в обоснование выбора этих организаций в качестве субподрядчиков с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта».

2. Отсутствие надлежащего документального подтверждения реальности произведенных расходов. Другой причиной необоснованного занижения налоговой базы, выявляемой налоговыми органами, является неподтверждение реальности осуществленных расходов первичными документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Так, Президиум ВАС РФ в постановлении от 27 июля 2010 г. № 505/10 подчеркнул, что при решении вопроса о возможности принятия расходов необходимо исходить из реальности затрат, произведенных в целях получения дохода, их документального подтверждения.

Суд, в частности, указал, что представленные индивидуальным предпринимателем копии договоров, актов приема-передачи векселей, авансовых отчетов и чеков контрольно-кассовых аппаратов (произведены на аппаратах, не зарегистрированных в налоговых органах), оформленных до создания общества с ограниченной ответственностью, являющегося контрагентом индивидуального предпринимателя, не могут считаться документальным подтверждением расходов предпринимателя в целях исчисления налогов. Не могут быть приняты и документы, оформленные в тот период, когда лицо, указанное в них как учредитель и руководитель общества и якобы подписавшее их, находилось под стражей в следственном изоляторе.

Таким образом, представление в налоговый орган необходимых документов не влечет автоматического принятия заявленных расходов для уменьшения суммы дохода в целях налогообложения.

  • 3. Утрата первичных документов. В соответствии с подп. 3 и 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны:
    • ? вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;
    • ? в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Выполнение указанных обязанностей гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном ст. 31 НК РФ, определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Аналогичные выводы следуют и из судебной практики. Например, в постановлении от 22 июня 2010 г. № 5/10 Президиум ВАС РФ указал, что, «поскольку общество не обеспечило сохранности документов бухгалтерского учета и не опровергло правильности расчета суммы налогов, произведенного налоговой инспекцией, основания считать необоснованным размер его налоговой обязанности, определенный инспекцией в порядке, установленном подп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствуют».

В ходе осуществления налогового контроля встречаются случаи, когда налогоплательщиком утрачены первичные документы (в результате пожара, затопления, кражи и др.), вследствие чего достоверность произведенных расходов и заявленных вычетов в ходе налоговой проверки подтвердить не представляется возможным. Необходимо учитывать, что в подобных случаях налоговые органы вправе определить сумму налоговых обязательств налогоплательщика расчетным методом.

Таким образом, с целью подтверждения достоверности данных, заявленных в налоговых декларациях, налогоплательщикам следует обеспечивать сохранность первичных документов в течение сроков, установленных действующим законодательством.

Необходимо отметить и важные изменения в области налогового контроля, вступившие в силу с 1 января 2012 г.

Федеральным законом от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее — Закон о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения) НК РФ дополнен разделом V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании». В результате законодательно в корне изменилось правовое регулирование сделок между взаимозависимыми лицами и был введен новый порядок определения рыночных цен. С этой даты ст. 20, 40 НК РФ признаны утратившими силу[1], а фактически были введены новые правила налогового контроля за трансфертным ценообразованием.

  • [1] При этом положения ст. 20 и 40 НК РФ с 1 января 2012 г. применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствиис главой 25 НК РФ до 1 января 2012 г.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ   След >