Налогообложение в микрофинансировании и кредитной кооперации
В Руководстве по регулированию и надзору в секторе микрофи- нансирования 2012 года специалисты Консультативной группой по оказанию помощи малоимущему населению (CGAP) изложили следующие основные выводы в отношении налогообложения:
- • благоприятный режим налогообложения операций должен основываться на определенных видах деятельности или операций и не зависеть от характера организации и наличия лицензии;
- • логично считать, что микрофинансовые институты, являющиеся неправительственными организациями, должны пользоваться [1] [2]
тем же режимом, что и другие неправительственные организации, создающие общественные блага, когда речь идет о налогах на чистую прибыль;
• разрешенное банкам уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму тех или иных расходов должно таким же образом применяться и к другим лицам, оказывающим аналогичные услуги.
В ряде стран благоприятным налоговым режимом в отношении проводимых финансовых операций (например, освобождение от НДС на банковские кредиты, освобождение от налога на банковские процентные доходы), пользуются только те организации, которые имеют лицензию соответствующего надзорного органа, несмотря на то, что такой благоприятный налоговый режим слабо связан с конкретными целями пруденциального регулирования. Есть также примеры, когда налогообложение финансовых операций осуществляется по-разному в отношении банков и финансовых кооперативов. В ряде стран есть особые изъятия для некоммерческих микрофинансовых институтов.
Что касается налога на чистую прибыль, то специалисты СвАР отмечают, что, по их мнению, вполне заслуживает внимания довод о том, что режим для микрофинансовых институтов, являющихся неправительственными организациями, должен быть таким же, как для других неправительственных организаций, создающих общественные блага. Такой исключительный подход основан на том, что неправительственные организации создают признанное общественное благо (в данном случае оказывают услуги малоимущему населению) и не распределяют свою чистую прибыль среди частных инвесторов; напротив, они реинвестируют любой излишек средств для дальнейшего финансирования социально полезной деятельности.
Данную позицию стала отстаивать, в частности, индийская ассоциация микрофинансовых институтов 8а-ЭЬап после того, как некоммерческие микрофинансовые институты стали получать уведомления от налоговых властей о необходимости уплаты подоходного налога. Дело в том, что неправительственные организации в Индии в рамках закона о подоходном налоге регистрируются как благотворительные организации, что позволяет им получать гранты и направлять дополнительные доходы на дальнейшие расходы, не уплачивая при этом налога на такие дополнительные доходы. При этом у неправительственных организаций есть право вести коммерческую деятельность как второстепенную по отношению к главной - благотворительной. При этом, если существенную часть дохода неправительственной организации составляют доходы от предоставления займов, налоговые органы могут прийти к выводу, что эта деятельность не является благотворительностью, поскольку предоставление займов кому бы то ни было не может рассматриваться в качестве таковой.
Безусловно, всегда существуют способы уклонения от данного принципа нераспределения прибыли, такие как назначение чрезмерно высокого вознаграждения или выдача кредитов под проценты ниже рыночных для инсайдеров. Однако наиболее разумным способом устранения данного риска обычно является более эффективная реализация законодательства о неправительственных организациях, нежели обложение их прибыли налогами.
Во многих странах кооперативы рассматриваются как некоммерческие организации, так как они ориентированы на обеспечение взаимной выгоды, и поэтому они освобождены от налога на прибыль, несмотря на то обстоятельство, что они могут распределять чистую прибыль между своими членами.
Мнения различаются относительно справедливости такого подхода, поскольку микрофинансовые институты, организованные как компании и оказывающие клиентам те же услуги, лишены такого права. В некоторых странах оказывается, что микрофинансовые институты, которые в обычных условиях являлись бы акционерными обществами, взамен регистрируются как кооперативы только для того, чтобы получить освобождение от налога на прибыль (т.е. имеет место налоговый арбитраж).
Правила об уменьшении налогооблагаемой базы на сумму определенных расходов (таких, как отчисления в резервы для покрытия убытков по проблемным кредитам), по мнению специалистов, должны применяться ко всем видам учреждений, с которых взимается налог на прибыль, независимо от наличия у них лицензии. Однако этого не происходит во многих странах, так как налоговые правила изначально разрабатывались только в расчете на банки.
Более того, если пруденциальные нормативы требуют более крупных отчислений в резервы для покрытия портфелей, просроченных микрозаймов, в отличие от портфелей обычных кредитов, соответствующим образом должны меняться и вычеты, установленные для налога на прибыль по микрозаймам.
Очевидно, что налогообложение может оказывать непосредственное влияние на развитие микрофинансирования. В частности, для Боливии ударом по микрофинансовому сектору в 2012 году стало введение налога на доходы в размере 12,5% для регулируемых микрофинансовых институтов, у которых коэффициент рентабельности собственного капитала превышает 13%. В результате доходность таких организаций была ограничена, и в годовом пересчете рентабельность собственного капитала снизилась до 16,78% на конец мая 2013 года в сравнении с 19,83% годом ранее1.
В 2013 году Федеральное правительство Канады резко увеличило ставку подоходного налога для кредитных союзов с 11% до 15%, пересмотрев тем самым политику, которая продолжалась около 40 лет и позволяла кредитным союзам платить налогов меньше, чем их основные конкуренты - крупные банки. По оценкам Центрального кредитного союза Канады (Credit Union Central of Canada), увеличение составляет до 42 млн. долларов в год. После повышения налога данный союз организовал проведение широкомасштабной кампании по всей стране «Му credit union matters» («Мой кредитный союз имеет значение»), которая призвана разъяснить федеральному правительству различие между кредитными союзами и банками и получить поддержку инициативы введения налоговой скидки на рост капитала2.
Говоря о налогообложении применительно к микрофинансовому сектору необходимо также отметить такой способ развития рынка как создание благоприятного налогового режима непосредственно для инвестиций в эту сферу. Так, например, в Бельгии в 2008 году был принят закон, предусматривающий снижение налогового бремени для инвестиции в акции фондов развития, занимающихся микрофинансированием в развивающихся странах более трех лет подряд и имеющих кредитный портфель в этих странах не менее 500 тысяч евро.
В Российской Федерации система налогообложения микрофи- нансовых организаций и кредитных кооперативов во многом соответствует тем подходам, которые предлагаются специалистами CGAP.
С 1 января 2014 года вступили в силу изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ), в результате чего микрофи- нансовые организации не могут применять упрощенную систему налогообложения и должны, как и банки, находиться на общей системе налогообложения. В то же время кредитные потребительские кооперативы, включая сельскохозяйственные кооперативы, вправе применять упрощенную систему налогообложения на общих основаниях при условии соблюдения иных требований главы 26.2 НК РФ. При этом бух-
См. http://www.centerforfmancialinclusion.org/publications-a-resources/browse- iublications/534-global-microscope См. http://mycumatters.ca/ галтерский учет кредитными кооперативами должен вестись по общим правилам.
В соответствии со статьей 266 НК РФ банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности. Кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам. При этом сумма создаваемого резерва для банков, кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного от суммы доходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ, за исключением доходов в виде восстановленных резервов.
Кроме того, на основании статьи 297.3 НК РФ кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации вправе, помимо резервов по сомнительным долгам, предусмотренных статьей 266 НК РФ, создавать резервы на возможные потери по займам, суммы отчислений в которые включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.
Согласно статье 292 НК РФ банки также вправе, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных статьей 266 НК РФ, создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам. Однако формирование резервов на возможные потери у банков с одной стороны и микрофинансовых организаций и кредитных кооперативов с другой, а также их учет для целей налогообложения имеют свои особенности. Тем не менее, имеющиеся различия не отменяют общего принципа уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму указанных резервов.
Учитывая, что профессиональная деятельность по предоставлению потребительских займов по своему характеру не может быть отнесена к благотворительной, то и распространение предлагаемого специалистами СвАР подхода в части распространения налогового режима для благотворительных организаций на некоммерческие микрофинансовые организации представляется недостаточно оправданным.
При этом к инструментам налогового стимулирования микрофинансирования целесообразно отнестись более внимательно в случае, если применение иных мер развития не дает достаточного эффекта.
