Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Экономика arrow Организация учетно-информационного обеспечения.
Посмотреть оригинал

Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности

Система бухгалтерского учета, несмотря на процессы ее автоматизации, обусловливается определенными субъективными обстоятельствами, связанными с трактовкой фактов хозяйственной жизни, происходящих в экономической деятельности организации, их пониманием, применением совокупности способов и методов учета, зарегистрированных в приказе руководителя «Об учетной политике», реализацией профессионального суждения в оценке хозяйственных явлений и процессов. Кроме того, регистрация хозяйственных операций в бухгалтерском учете, формирование корреспонденции счетов прямо или косвенно определена человеческим фактором, психологической составляющей, что ведет к совершению ошибочных записей и необходимостью их последующего исправления. Ошибочные записи возможны при неверном понимании положений нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, налоговому учету, других отраслей права, прямо или косвенно затрагивающих формирование учетных записей, неточностях расчетов, неверной трактовке правил внутренних (локальных) документов, регулирующих практическую учетную деятельность и др.

При проведении исправительных записей в учетной системе используют правила ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденного приказом Минфина России 28.06.2010 №63н. Основное внимание в документе уделено порядку внесения исправительных записей в бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Однако при любых вариантах выявления ошибочных записей - существенных или несущественных ошибках - (до окончании отчетного года, после окончания отчетного года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, после подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год, но до даты представления акционерам, участникам или другим собственникам и т.д.) предполагаются сторнировочные или дополнительные записи в бухгалтерском учете. Они должны быть исправлены для обеспечения полноты, достоверности, точности, временной определенности фактов хозяйственной деятельности и других характеристик учетной информации и организуются корректурным способом (с помощью сторнировочной записи) или способом дополнительной проводки (с помощью дополнительной записи).

Корректурный способ заключается в том, что ошибочная запись зачеркивается одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. Над ошибочной выполняется верная запись. Исправлению может быть подвергнута как текстовая запись, так и цифровая. Исправление оговаривается, т.е. указывается «исправленному верить», подтверждается подписью лица, выполнившего его, с обязательным указанием даты исправления.

Если исправительные записи разрешены во всех регистрах бухгалтерского учета, то первичные учетные документы могут быть исправлены, за исключением кассовых и банковских документов.

Корректурный способ применяется, когда обнаруженная ошибочная запись:

  • • имеет частный характер, т.е. она совершена в одном учетном регистре;
  • • выявлена до окончания записей в регистре и подсчета оборотов за отчетный период.

Особенностью корректурного способа исправления учетных данных является то, что он не может быть применен, когда ошибочные записи обнаружены:

  • • после окончания записей в учетных регистрах и подсчета итогов;
  • • по операциям, отраженным в одном или нескольких регистрах аналитического и синтетического учета;
  • • после составления бухгалтерского баланса.

Для исправления ошибочных учетных записей в таких случаях используется способ дополнительной проводки. Суть данного способа заключается в выполнении дополнительных записей во всех регистрах бухгалтерского учета, затрагиваемых этой ошибкой. Для выполнения дополнительной проводки составляется специальный первичный учетный документ бухгалтерского оформления - бухгалтерская справка (в условиях журнально-ордерной формы учета), мемориальный ордер (при мемориально-ордерной форме учета). Документы подписываются главным бухгалтером с указанием учетных регистров, где будет произведено исправление.

При журнально-ордерной форме учета по данным бухгалтерской справки выполняют исправительные записи в ведомостях, журналах- ордерах, когда ошибочная запись выявлена до записи итоговых данных в главную книгу. При выявлении ошибки после переноса учетных данных в главную книгу, исправления вносятся в ведомости, журналы- ордера и главную книгу по корреспондирующим счетам. При мемориально-ордерной форме учета на основании мемориального ордера, составленного для дополнительной бухгалтерской проводки и отраженного в регистрационном журнале, выполняются исправительные записи по счетам синтетического и аналитического учета.

Дополнительные записи на бухгалтерских счетах необходимы как для увеличения ранее записанных сумм, так и для их уменьшения. Когда в учете возникла необходимость уменьшить или совсем уничтожить ранее указанную сумму, необходимо выполнить запись отрицательными числами. Исправительная бухгалтерская проводка отрицательными числами имеет название «красное сторно», действие по уменьшению записанной суммы - «сторнирование», а сумма, на которую производится уменьшение ранее выполненной записи, - «сторнировочной». Сторнировочная сумма в бухгалтерском учете заключается в рамку или выполняется цифрами красного цвета. Таким образом, используя способ красного сторно, можно исправить как неверную корреспонденцию счетов, так и неправильно записанную сумму по хозяйственной операции.

Пример. Начислена заработная плата заместителю начальника механического цеха машиностроительного предприятия Николаеву И.М. за первую половину января текущего года в сумме 18 000 руб. При отражении в регистрах бухгалтерского учета сумма начисленной заработной платы была отражена неверно. Выполним исправительные записи способом дополнительной проводки.

1. Начислена заработная плата заместителю начальника механического цеха:

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

  • 1 800 руб.
  • 2. Обнаружена ошибка в сумме по корреспондирующим счетам и выполнена дополнительная запись:

Д-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы»

К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

16 200 руб. (18 000 руб. - 1 800 руб.).

Таким образом, в результате дополнительной проводки, выполненной в регистрах бухгалтерского учета, сумма начисленной заработной платы заместителю начальника механического цеха Николаева И.М. за первую половину января текущего года составит 18 000 руб. (1 800 руб. + 16 200 руб.).

Пример. На склад организации поступили и оприходованы материалы в сумме 16 010 руб. без НДС. При отражении в регистрах бухгалтерского учета стоимость поступивших материалов была отражена неверно. Выполним исправительные записи способом дополнительной проводки по операции оприходования материалов на склад организации.

1. Оприходованы на склад материалы, поступившие от поставщиков:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

  • 16 100 руб.
  • 2. Обнаружена ошибка в сумме по корреспондирующим счетам и выполнена исправительная запись красным сторно:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

(16 010 руб.- 16 100 руб.).

Таким образом, в результате дополнительной проводки, выполненной красным сторно, стоимость поступивших и оприходованных на склад материалов, составит 16 010 руб.

Пример. На склад организации поступили и оприходованы по товарному чеку материалы в сумме 3 400 руб. с НДС, приобретенные подотчетным лицом. При заполнении регистров бухгалтерского учета стоимость поступивших материалов была отражена неверно. Она составила 3 000 руб. Выполним исправительные записи способом дополнительной проводки по операции оприходования материалов на склад организации.

1. Оприходованы на склад материалы, поступившие от подотчетных лиц:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

  • 3 400 руб.
  • 2. Обнаружена ошибка в корреспонденции счетов по операции оприходования материалов на склад и выполнена исправительная запись красным сторно:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

3. Выполнена правильная корреспонденция счетов по операции оприходования на склад материалов, приобретенных подотчетным лицом:

Д-т сч. 10 «Материалы»

К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами»

3 400 руб.

Дополнительные проводки, выполненные обычной или сторнировочной записями, используют не только для исправления ошибок в учетных регистрах, но и для доведения учетной стоимости объектов бухгалтерского учета до фактической себестоимости - материальнопроизводственных запасов, готовой продукции, выпущенной из производства, продукции, работ, услуг, проданных покупателю и др.

В процессе измерения, регистрации, обобщения информации, генерируемой в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности, возможно возникновение ситуации, когда факты хозяйственной деятельности, представляющие по нормам ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете» (2011 г.) объекты бухгалтерского учета экономического субъекта, неверно представлены или не отражены в них. Ошибки возникают в связи с тем, что, с одной стороны, формирование бухгалтерской информации осуществляется работниками, неверно понявшими правила нормативных правовых документов, допустившими неточное толкование правил приказа об учетной политике, имеющими более низкий квалификационный уровень, чем необходимо для осмысления и представления в учете хозяйственных ситуаций, допустившими невнимательное отношение к их оценке. С другой стороны, такие ситуации возможны из-за обстоятельств, мало зависящих от качества работы специалистов и их квалификации: неисполнения сроков сдачи первичных учетных документов по графику документооборота, задержки их представления контрагентами организации и др.

Неправильное отражение или не отражение факта хозяйственной жизни в учете и отчетности организации в соответствии с п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденном приказом Минфина РФ от 28.06.2010 № 63н, считается ошибкой. Она может быть обусловлена следующими обстоятельствами, представленными в данном положении:

  • 1) неправильным применением российского законодательства о бухгалтерском учете;
  • 2) неверным использованием правил бухгалтерского учета и отчетности, установленных другими нормативными правовыми документами (ПБУ, Планом счетов бухгалтерского учета финансовохозяйственной деятельности, методическими рекомендациями, методическими указаниями, другими приказами Минфина РФ);
  • 3) некорректным применением норм, представленных в учетной политике организации и являющихся обязательными для использования в данной организации;
  • 4) неверным проведением расчетов показателей, отраженных в бухгалтерском учете и отчетности;
  • 5) неправильной классификацией фактов хозяйственной жизни (реальные факты, условные факты хозяйственной жизни);
  • 6) неверной оценкой фактов хозяйственной жизни;
  • 7) неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности;
  • 8) недобросовестными действиями должностных лиц организации.

Кроме отмеченных в п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», среди причин появления ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в нем указаны также неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности. Подобная формулировка причины

неверной информации, на наш взгляд, не достаточно ясна. Ее, по на- шему мнению, следует представить как неправильную интерпретацию информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности. Что касается последней причины ошибок, вызванных недобросовестными действиями должностных лиц организации, то она, на наш взгляд, является основанием воздействия всех названных выше причин появления ошибочной информации в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности. Обстоятельства, которые привели к формированию ошибочных цифровых значений в учетных целях, возникают в связи с невольным совершением соответствующих действий или сознательным искажением бухгалтерской информации. В связи с этим считаем, что причину ошибок из-за «недобросовестных действий должностных лиц» следует исключить из п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности».

Ошибками в бухгалтерском учете и отчетности по нормам ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» не могут быть неточности, пропуски в отражении фактов хозяйственной жизни, вызванные объективными обстоятельствами. Ими являются недоступность информации на дату отражения или не отражения в учете фактов хозяйственной деятельности.

Выявленные ошибки делятся на несущественные и существенные. Причем приоритетом их классификации по правилам ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» 2 Интерпретация (от латинского interpretation - истолкование, объяснение, разъяснение смысла, значения чего-либо) [21, с. 8].

служит степень влияния на экономические решения пользователей отчетных данных, установленная самим объектом бизнеса (рис. 5.1).

Классификация ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности

Рис. 5.1. Классификация ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности

Существенной является ошибка, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот период (и. 3 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности») [18]. Уровень существенности определяется каждой организацией самостоятельно, исходя из конкретной ситуации, и обусловливается профессиональным суждением специалиста на основе величины (суммы) ошибочной записи, характера статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности, по которой сформирована ошибочная сумма. Кроме того, если в организации выявлены несколько ошибок, каждая из которых не является существенной, поскольку оказывает незначительное влияние на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, но в сумме эти ошибки существенно искажают показатели, характеризующие финансовое состояние, финансовые результаты работы или движение денежных средств, они признаются существенными и обязательны к исправлению. Остальные ошибки, выявленные в учете и отчетности, являются несущественными.

Представим правила исправления существенных и несущественных ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности в таблице 5.1., с.152-158.

В связи с общим правилом, установленным в пп. 5-9 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», при выявлении существенных и несущественных ошибок в отчетном периоде до его окончания, в предыдущем отчетном году после окончания отчетного года до даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год, в предшествующем году используются исправления в виде дополнительных и сторнировочных записей в бухгалтерском учете.

Существенные и несущественные ошибки, выявленные специалистами бухгалтерской службы в отчетном году, исправляются в том месяце отчетного года, когда были обнаружены с помощью дополнительных проводок или сторнировочных записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Пример. 1 сентября текущего года ООО «Авангард» в соответствии с договором займа предоставило заемные средства в размере 30 000 руб. с оплатой 15% годовых на 91 день ООО «Рассвет». В октябре текущего года обнаружилось, что в бухгалтерском учете ООО «Авангард» сумма предоставленного займа, а также начисленные и полученные проценты по нему были отражены на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Кроме того, доходы от выданного займа организация в сентябре текущего года единовременно отнесла на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы». Специалисты бухгалтерской службы выяснили, что в письме Минфина РФ от 24 января 2011 года № 07-02-18/01 указано: независимо от фактического получения доходов по предоставленным займам, они должны быть отнесены на увеличение прочих доходов организации равномерно в течение всего срока, на который был предоставлен заем.

Выявленные в октябре текущего года ошибки в бухгалтерском учете ООЩ «Авангард» в соответствии с приказом руководителя об учетной политике не являются существенными. Следовательно, их исправление должно быть произведено следующим образом:

Таблица 5.1.

Правила исправления ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»

Вилы

ошибок

Период

соверше

НИН

ошибки

Период

обнаружения

ошибки

Порядок исправления ошибки в

бухгалтерском учете

Дата исправления ошибки в бухгалтерском учете

Порядок представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Существе иные и несущест венные ошибки

Отчетный

период

До окончания отчетного года

Дополнительные

проводки,

сторнировочные записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета

В том месяце отчетного года, в котором выявлены ошибки (п. 5 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

-

Существе иные и несущест венные ошибки

Отчетный

период

После окончания отчетного года до даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год

Дополнительные

проводки,

сторнировочные записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета

В декабре отчетного года (года, за который представляется бухгалтерская (финансовая) отчетность) (п. 6 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

Несущест

венные

ошибки

Предшест

вующий

отчетный

год

После даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год

Дополнительные

проводки,

сторнировочные записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» в зависимости от вида финансового результата в результате исправления данной ошибки (п. 14 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

В том месяце отчетного года, в котором выявлены ошибки (п. 5 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

-

Существе

иные

ошибки

Отчетный

год

После окончания отчетного года до даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности

Дополнительные

проводки,

сторнировочные записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета

За декабрь отчетного года, за который составляется годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность (п. 6 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

-

Существе

иные

ошибки

Предшест

вующий

отчетный

период

После даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год, но до даты представления такой отчетности акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, уполномоченному осуществлять права собственности и др. (п. 7 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

Дополнительные

проводки,

сторнировочные

записи по

соответствующим

счетам бухгалтерского

учета

За декабрь отчетного года, за который составляется годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность (п. 6 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

При

представлении

каким-либо

иным

пользователям,

кроме

поименованных, она подлежит замене на пересмотренную отчетность, в которой исправлена существенная ошибка

Существе

иные

ошибки

Предшест

вующий

отчетный

период

После представления бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, уполномоченному осуществлять права собственности и др., но до даты утверждения такой отчетности (п. 8 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

Дополнительные

проводки,

сторнировочные

записи по

соответствующим

счетам бухгалтерского

учета

За декабрь отчетного года, за который составляется годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность (п. 6 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

Замена на

пересмотренную

бухгалтерскую

(финансовую)

отчетность, в

которой

раскрывается

информация о

том, что

бухгалтерская

(финансовая)

отчетность

заменяет

первоначально

представленную,

а также об

основаниях

составления

пересмотренной

отчетности

Существе

иные

ошибки

11редшеству

Ю1ЦИЙ

отчетный

период

После

утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год (п. 9 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

Дополнительные проводки, сторнировочные записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета, где корреспондирующим счетом в записях является счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Текущий отчетный период

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетные периоды, отраженные в бух- алтерской (финансовой) отчетности организации за текущий отчетный год

Существе

иные

ошибки

До начала самого раннего из представ- пенных в бухгалтерской (финансовой) отчетности за текущий отчетный период предшествующих отчетных периодов

В текущем отчетном периоде (п. 11 ПБУ 22/2010 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»)

-

Текущий отчетный период

Корректировка вступительных сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств, капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов

1) Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субч. «Расчеты по предоставленным займам»

К-т сч. 51 «Расчетные счета»

сторнирована сумма задолженности ООО «Рассвет» по предоставленному займу;

2) Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субч. «Расчеты по предоставленным займам»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы»

ДО 000 руб. х 15% : 100 % : 365 дн. х 91 дн.)

сторнирована сумма задолженности ООО «Рассвет» по процентам за предоставленный заем;

3) Д-т сч. 58 «Краткосрочные финансовые вложения»

К-т сч. 51 «Расчетные счета»

30 000 руб.

предоставлен ООО «Рассвет» заем на 91 день;

4) Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по предоставленным займам»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие

доходы»

370 руб. (30 000 руб. х 15% : 100 % : 365 дн. х 30 дн.) отражена задолженность по процентам за предоставленный заем ООО «Рассвет» за сентябрь текущего года.

Существенные или несущественные ошибки, обнаруженные по окончании отчетного года до даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год, исправляются в декабре отчетного года записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Для этого также используются дополнительные проводки и сторнировочные записи.

Пример. В мае отчетного года ООО «Восток», обычным видом деятельности которого является ремонт мебели, приобрело канцелярские товары (бумагу, скрепки, папки для документов, скоросшиватели и др.) в магазине розничной торговли на сумму 5 000 руб. и использовала их своей деятельности. Приобретенные канцелярские товары остались не оприходованными и не списанными до января года, следующего за отчетным. После обнаружения не оприходованных и несписанных ценностей за декабрь отчетного года следует выполнить следующие записи:

1) Д-т сч. 10 «Материалы», субсч. 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»

К-т сч. 71 «Расчеты с подотчетными лицами»

5 000 руб.

оприходованы канцелярские принадлежности, приобретенные в мае отчетного года;

2) Д-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы»

К-т сч. 10 «Материалы», субсч. 9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности»

5 000 руб.

списаны израсходованные канцелярские принадлежности.

Несущественные ошибки предшествующего отчетного года, выявленные после даты подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период, исправляются записями по счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, когда они были обнаружены. Прибыль или убыток в результате исправления такой ошибки следует отразить в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

Пример. В мае текущего года была выявлена неверно отраженная в учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности сумма краткосрочного кредита, составившего 35 000 руб. Он был получен в ноябре предшествующего отчетного года и отражен в бухгалтерском учете в сумме 25 000 руб. Для исправления допущенной несущественной ошибки в мае текущего года следует выполнить запись:

1) Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы»

К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

10 000 руб.

скорректирована сумма полученного в ноябре предыдущего года краткосрочного кредита;

2) Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы»

К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсч. «Расчеты по процентам за пользование краткосрочным кредитом»

992 руб. [(35 000 руб. х 20% : 100 % : 365 дн. х 181 дн.) - (25 000 руб. х 20% : 100% : 365 дн. х 181 дн.)].

Исправление существенных ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности обусловливается тем, когда они были обнаружены работниками бухгалтерской службы.

Существенные ошибки предшествующего отчетного периода, выявленные после даты подписания отчетности, но до даты ее представления акционерам, участникам, органам государственной власти, осуществляющим права собственников, и др. исправляются так же, как и несущественные ошибки, обнаруженные до даты ее подписания. Исправления проводятся за декабрь по соответствующим счетам бухгалтерского учета путем дополнительных проводок и сторнировочных записей. Если такая отчетность была представлена иным пользователям (органам статистики, инспекцию Федеральной налоговой службы и др.) после исправления существенной ошибки, первоначальную отчетность следует заменить на пересмотренную.

Существенные ошибки прошлого года, обнаруженные после представления бухгалтерской (финансовой) отчетности пользователям, но до даты ее утверждения, исправляются дополнительными и сторнировочными записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Месяцем исправления таких ошибок является декабрь отчетного года. После внесения соответствующих поправок формируется пересмотренная отчетность, которая заменяет первоначально представленную. В ней обязательно раскрывается информация следующего характера: о замене первоначальной отчетности на пересмотренную и об основаниях пересмотра уже представленной акционерам акционерного общества, участникам общества с ограниченной ответственностью, органу государственной власти, иному органу, уполномоченному осуществлять права собственника и др. Затем пересмотренную бухгалтерскую (финансовую) отчетность следует направить во все адреса, куда была передана первоначальная отчетность.

Когда существенная ошибка предшествующего отчетного периода была обнаружена после утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот период, она исправляется дополнительными проводками и сторнировочными записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Кроме этого пересматриваются сравнительные показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности за периоды, показатели которых отражены в ней за текущий отчетный период. Исключения составляют случаи, когда невозможно:

  • 1) установить связь выявленной ошибки с конкретным отчетным периодом;
  • 2) определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности производится путем их исправления, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена, т.е. ведется ретроспективный пересчет. Его следует проводить по всем сравнительным показателям, начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской (финансовой) отчетности за текущий отчетный год, в котором такая ошибка была допущена. Отсюда, если ошибка была допущена в 2013 году, а выявлена в сентябре 2014 года, то в бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2014 год пересчитываются показатели, сформированные на 1 января 2014 года. Данные, показанные в бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2014 год (на 1 января 2015 года), будут представлять исправленные показатели.

Пример. Организация в предшествующем отчетном периоде при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности допустила существенную ошибку и не учла сумму расходов на проведение текущего и капитального ремонта оборудования цеха, выполненного специализированной подрядной организацией, на сумму 1 600 000 руб. Вследствие этого была занижена полная фактическая себестоимость продукции, а также завышена величина налога на прибыль в сумме 320 000 руб. (1 600 000 руб. х 20% : 100%).

Данная существенная ошибка, обнаруженная в текущем отчетном периоде после утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за предшествующий отчетный период, должна быть исправлена в нем следующими дополнительными записями:

1) Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

1 600 000 руб.

списаны расходы по выполненным ремонтным работам оборудования цеха специализированной подрядной организацией;

2) Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсч. «Расчеты по налогу на прибыль»

К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

320 000 руб.

скорректирована сумма налога на прибыль из-за ошибки предшествующего отчетного периода после утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за этот год.

Причем утвержденная бухгалтерская (финансовая) отчетность за предшествующие отчетные периоды в случае исправления в ней существенной ошибки, выявленной после ее утверждения, не пересматривается, не заменяется и повторно не представляется заинтересованным пользователям.

В отдельных случаях по правилам п. 11 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» в бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций необходимо корректировать вступительные сальдо соответствующих статей активов, обязательств и капитала. Такой порядок обязателен, когда существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской (финансовой) отчетности за текущий отчетный год предшествующих периодов. Поэтому при допущении существенной ошибки в 2011 году и обнаружении ее в 2015 году пересчитывают вступительное сальдо на 1 января 2013 года, на 1 января 2014 года и на 1 января 2015 года. В случае отсутствия возможности расчета влияния существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, которые представляются в бухгалтерской (финансовой) отчетности, корректируются вступительные сальдо по статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен.

Невозможность (отсутствие возможности) определения влияния существенной ошибки за предшествующий отчетный период в соответствии с п. 13 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» обусловлено сложными и (или) многочисленными расчетами. Их выполнение не позволяет выделить информацию, свидетельствующую об обстоятельствах, действующих на дату совершения ошибки, либо необходимо использовать информацию, полученную после даты утверждения бухгалтерской (финансовой) отчетности за предшествующий отчетный период.

В пояснениях к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности следует раскрыть информацию о существенных ошибках, совершенных в прошлых отчетных периодах, но подвергнутых исправлению в отчетном периоде. Для этого в них указывают характер ошибки, сумму корректировки по каждой статье отчетности и каждому отчетному периоду, сумму корректировки вступительного сальдо по статьям активов, обязательств и капитала самого раннего из отчетных периодов, представленных в такой отчетности. Если организация в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывает информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, то сумма ее корректировки показывают в разрезе данных о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию.

Когда у субъекта хозяйствования отсутствует возможность расчета влияния существенной ошибки на один или несколько предшествующих отчетных периодов, в пояснениях к отчетности приводятся ее причины. Кроме того, описываются способы, использованные для исправления существенной ошибки, и указывается период, с которого они внесены в бухгалтерскую (финансовую) отчетность организации.

 
Посмотреть оригинал
< Предыдущая   СОДЕРЖАНИЕ   Следующая >
 

Популярные страницы