Методико-правовое регулирование учетно-аналитической и контрольной информации в системе управления инновациями

Методико-правовое регулирование информации вне зависимости от её содержания и назначения характеризуется нами как система законодательных, подзаконных и рекомендательных положений от органов государственной власти и управления, а также ведомственные разъяснения и письма, содержащих описания регламентов в отношении «поведения» регулируемого объекта и субъекта с целью приведения их в соответствие в состоянием окружающей экономической, социальной, политической и иной среды общественного и хозяйственной развития.

Специфика инновационного процесса определяет содержание комплексных методик управления инновационной деятельностью, в каждой из них структурированы, как правило, несколько методических приёмов (рис. 5.1).

Информационное обеспечение приёмов воздействия в сфере управления инновациями (составлено автором - А.Б.)

Рис. 5.1. Информационное обеспечение приёмов воздействия в сфере управления инновациями (составлено автором - А.Б.)

Ценообразование, фронтирование рынка и мэрджер считаются специалистами основными «поглотителями» информации, сформированной указанными на рис. 5.1 блоками учетно-аналитической и контрольной системы управления инновационной деятельностью экономических субъектов. Здесь преследуется главная цель - ускорить продажу приобретенного для адаптации в собственном производстве или созданного самой компанией инновационного продукта с наибольшей экономической выгодой на текущий момент времени, а по возможности и в перспективе.

В МСФО и в РСБУ основными принципиальными установками признание в учете объектов являются метод начисления и допущение непрерывности деятельности. Отличаются эти стандарты тем, что доходы и расходы начисляются и при отсутствии первичных документов. Для компаний, специализирующихся в сфере инновационного бизнеса это является важным условием, однако, если в них отчетность формируется по МСФО (публичные компании, размещающие на рынке свои акции и долговые инструменты). МСФО применять сложнее, поскольку здесь оценка по справедливой стоимости - краеугольный камень стандартов. Согласно IFRS 13 справедливую стоимость определяют как цену, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в рамках обычной сделки между участниками рынка на дату оценки. Выполнение этого условия для компаний, специализирующихся в сфере инновационного бизнеса невыгодно, поскольку в момент запуска инновационного проекта затраты существенные, а экономической выгоды от проекта может не быть вовсе. Если же и инновационный продукт будет представлен на рынке, то это не означает, что он будет востребован или же его продажи не принесут планируемой прибыли. Еще более неопределенной становится ситуация, когда затраты на инновационную деятельность покрываются за счет кредитных ресурсов. Учет ресурсов в данном случае организовывается раздельно на обычные и инновационные проекты.

По мнению специалистов, «наиболее сложный момент с точки зрения учета - это оценка в денежном выражении финансовых показателей по правилам МСФО в тех случаях, когда согласно стандартам или выбору учетной политики оценку по себестоимости не применяют. Поскольку МСФО базируются на концепции справедливой стоимости (в РСБУ аналогом этого понятия является текущая рыночная стоимость), могут возникнуть методологические и технические трудности в [1]

определении оценочных значений. Одна из таких трудностей применения МСФО - определение стоимости основных средств, особенно в момент перехода на это стандарты. Так, для подготовки вступительного баланса необходима оценка всех ОС, включая объекты стоимостью до 40 тыс. руб. Но для этого потребовалось бы провести полный анализ всех первичных документов по учету ОС. А это не всегда возможно и целесообразно. Следование принципу существенности позволяет не производить оценку всех ОС. Например, можно не оценивать объекты, в совокупности составляющие менее 5% ожидаемой справедливой стоимости. В основном оценку проводят с привлечением независимых экспертов. При этом ее стратегию следует заранее согласовать с аудиторами. ... использование принципов МСФО позволяет более эффективно управлять бизнесом. Это происходит за счет формирования сведений, которые позволяют повысить качество управления. Ведь, по сути, для внедрения МСФО недостаточно просто настроить новую систему сбора данных. Без усовершенствования системы корпоративного управления, формализации бизнес-процессов, повышения прозрачности бизнеса следование принципам МСФО при формировании финансовых показателей вряд ли окажется возможным. Качество управления повышается также за счет разработки системы внутреннего контроля правильности формирования отчетности по МСФО. А это, в свою очередь, прямым образом влияет на совершенствование системы внутреннего контроля в компании в целом» [Андреева Л. Версии применения МСФО. Источник: Журнал «Актуальная бухгалтерия». Опубликовано: 14.02.2013 г.].

По авторитетному мнению профессоров Миндели Л.Э.[2] [3] и Чер- ных С.И. «в мировой практике для оценки позиций страны в мировой экономике все шире используется комплексный финансовый показатель - затраты в инвестициях на инновации. Он отражает способность страны к инвестиционно-инновационной деятельности, в основе оценки которой лежит множество финансово-экономических показателей (расходы на исследования и разработки, количество полученных патентов, развитость сферы образования в стране и т.д.). Одним из основных показателей в этом ряду является объем внутренних затрат на исследования и разработки, включая текущие и капитальные затраты. Сегодня нужна стратегия инновационного развития, основанная на системе финансово-экономических механизмов, способных вызвать мультипликативный инновационный эффект на общенациональном уровне» [Л.Э. Миндели, С.И. Черных. Финансово-экономические аспекты инновационного развития // Инновации № 9 (155), сентябрь, 2011]. Многие специалисты считают, что «в России нет внятной методики налогового учета затрат на создание нематериальных активов. Законодательные положения в Гражданском кодексе РФ есть, но отлаженных механизмов их применения не существует» [Источник: http ://w w w. mrwolf.ru/Obshestvo_i_politika/Pro4ee/7741 ].

Формирование принципов и правил учетно-аналитического и контрольного обеспечения управления инновационным развитием экономического субъекта представляет собой многофункциональный комплекс методического обеспечения этого процесса.

Переход к системе «цифрового учета, контроля и анализа» многие ученые именуют «бухгалтерским инжинирингом». По мнению Р. Коха, «инжиниринговые механизмы действуют в условиях фракталь- ности бизнеса. Признание фрактальности бизнеса тождественно осознанию, что небольшие различия на входе в систему могут привести к диаметрально противоположным результатам на выходе»[4] [5]. Такие механизмы успешно встраиваются в систему «дэйта-майнинга (Data Mining)». Итерации' учетного, контрольного, аналитического процессов в единой информационно-цифровой оболочке способствуют более качественному составлению разных форматов отчетности.

Учеными широко обсуждаются отличия Data Mining от классических статистических методов анализа и OLAP-систем, рассматриваются типы закономерностей, выявляемых Data Mining (ассоциация, классификация, последовательность, кластеризация, прогнозирование). Описывается сфера применения Data Mining. Вводится понятие «Web Mining». Подробно рассматриваются методы Data Mining: нейронные сети, деревья решений, методы ограниченного перебора, генетические алгоритмы, эволюционное программирование, кластерные модели, комбинированные методы. Знакомство с каждым методом проиллюстрировано решением практической задачи с помощью инструментального средства, использующего технологию Data Mining. Излагаются основные концепции хранилищ данных и места Data Mining в их архитектуре. Вводятся понятия OLTP, OLAP, ROLAP, MOLAP. Обсуждается процесс анализа данных с помощью технологии Data Mining. Подробно рассматриваются этапы этого процесса. Анализируется рынок аналитического программного обеспечения, описываются продукты от ведущих производителей Data Mining, обсуждаются их возможности [Информ. источник: http://portal.tpu.ru].

Термин «Data Mining» определен из двух понятий: поиска ценной информации в большой базе данных (data) и добычи горной руды (mining), в современной интерпретации - пластов информации. Оба процесса требуют или просеивания огромного количества сырого материала («сырой» информации), или разумного исследования и поиска искомых ценностей.

Понятие «обнаружение знаний в базах данных» (Knowledge Discovery in Databases, KDD) можно считать синонимом Data Mining. Понятие Data Mining, появившееся в 1978 г., приобрело высокую популярность в современной трактовке примерно с первой половины 1990-х годов. До этого времени обработка и анализ данных осуществлялся в рамках прикладной статистики, при этом в основном решались задачи обработки небольших баз данных. Data Mining как мультидис- циплинарная область является в настоящее время чисто инновационным способом формирования баз данных.

Развитие технологии баз данных активизировалось в 60-е годы. В 1968 году была введена в эксплуатацию первая промышленная СУБД система IMS фирмы IBM. В 1975 г. появился первый стандарт ассоциации по языкам систем обработки данных - Conference on Data System Languages (CODASYL), определивший ряд фундаментальных понятий в теории систем баз данных, которые до сих пор являются основополагающими для сетевой модели данных. В дальнейшее (1980-е гг.) развитие теории баз данных большой вклад был сделан американским математиком Э.Ф. Коддом, который является создателем реляционной модели данных.

В течение этого периода многие исследователи экспериментировали с новым подходом в направлениях структуризации баз данных и обеспечения к ним доступа. Целью этих поисков было получение реляционных прототипов для более простого моделирования данных. В результате, в 1985 году был создан язык, названный SQL. На сегодняшний день практически все СУБД обеспечивают данный интерфейс. 1990-е гг. Появились специфичные типы данных - «графический образ», «документ», «звук», «карта». Типы данных для времени, интервалов времени, символьных строк с двухбайтовым представлением символов были добавлены в язык SQL. Появились технологии DataMining, хранилища данных, мультимедийные базы данных и web- базы данных. Технологию Data Mining достаточно точно определяет Григорий Пиатецкий-Шапиро (Gregory Piatetsky-Shapiro) - один из основателей этого направления: Data Mining - это процесс обнаружения в сыром массиве данных ранее неизвестных, нетривиальных, практически полезных и доступных интерпретации знаний, необходимых для принятия решений в различных сферах человеческой деятельности» [Г. Пиатецкий-Шапиро]. Интересные и важные свойства технологии Data Mining приведены в прилож. ? к монографии.

Развивая идеи агрегации учетно-контрольной информации для улучшения информационного обеспечения систем управления бизнес- процессами экономических субъектов разной масштабности, многие ученые считают, что эти идеи, воплощенные на практике, существенно изменят учетное пространство не только в стране, но и в мире, а также сведут к минимуму разногласия ученых и практиков о путях развития методологии «цифрового формата ведения бухгалтерского учета, осуществления корпоративного финансового контроля и анализа. В данном случае облегчается процесс агрегации учетно-аналитической и контрольной информации для целей управления инновационными и другими корпоративными проектами.

В экономической литературе к поиску вариантов снятия проблем формирования агрегированных показателей обращаются многие исследователи. Например, балансовая сумма чистых активов квалифициру- ется Русиной Е.Ю. , Шумейко М.В. как «агрегированный показатель собственности», что крайне сомнительно по целому ряду причин. Во- первых, алгоритм расчета суммы чистых активов несовершенен, это признано всеми известными методологами учета и анализа. Во-вторых, как таковой «показатель собственности» вообще не существует, он условен, а если и упоминается исследователями, то его значение сводится к сумме финансовых ресурсов, которой может свободно распоря- [6] [7]

жаться хозяйствующий субъект, а это далеко не сумма чистых активов. В-третьих, показатель «стоимостная весомость собственности» это, как правило, сумма капитализации компании (котируемые на рынке акции, находящиеся в свободном обращении, оборот которых регулирует доходность собственников).

Некоторые специалисты[8] считают, что такие комплексные информационные «системы как контроллинг, стратегический эккаунтинг, стратегический учет, управленческий учет позволяют устранить существующие недостатки системы бухгалтерского учета» [Легенчук С.Ф., Да- видюк Т.В. Актуальные проблемы бухгалтерского учета и контроля интеллектуального капитала в Украине // Международный бухгалтерский учет № 7, 2010]. Такое мнение, на наш взгляд, по крайней мере, спорное и вот почему. Во-первых, контроллинг и управленческий учет - это один и тот же инструмент преобразования бухгалтерских данных в информацию для управления тактикой и стратегией развития бизнеса. По форме выражения и стратегический эккаунтинг, и стратегический учет - это одно и то же, но в разном фразеологическом «обрамлении», а по сути - таких учетов не существует. Учет предметен, т.е. он фиксирует факт хозяйственной жизни экономического агента здесь и сейчас, а то, что еще когда-то произойдёт учесть в точной денежной оценке невозможно. Разумеется, каждый экономический агент имеет стратегию развития с прогнозом вариаций показателей, но это - прерогатива системы плани- рования/прогнозирования, а не бухгалтерского учета, данные которого лишь используются при стратегировании.

Понятие «рациональный агент» (далее - РА), по мнению многих исследователей, неточно и поэтому нуждается в уточнении при использовании в реальных условиях сбора и обработки информации для управленческих целей. Системы рациональных агентов возникает при адаптивном управлении базами данных (учетно-аналитическими, контрольными). «Они представляются как вероятностные автоматы, в которых вероятности переходов гибко пересчитываются в зависимости от оценки результата работы и «самочувствия» РА [Непейвода Н.Н., Хат- кевич М.М., Цветков А.А. Рациональные агенты для случая управления сверхбольшими базами данных как взаимодействующие вероятностные автоматы, - М.: Издательство Института программных систем имени А.К. Айламазяна РАН. 2015].

Таким образом, в настоящее время, комплекс методик учетноаналитического и контрольного обеспечения управления инновационным развитием экономических субъектов состоит как и специализированных методик расчета затрат на инновационные проекты, их финансового покрытия и исчисления эффекта от внедрения, так и из отдельных методов управления, например, это - функционально-стоимостной анализ (ФСА).

Для получения от ФСА наибольшей пользы специалисты рекомендуют «разбивать» затраты на инновационный проект (продукт) на составные части, связанные с каждой из функций затраты по продукту в целом. Таким же образом «разбивается» цена продукта на цены его функций. Значение каждой функции оценивается количественно:

где С и Р - соответственно себестоимость и цена единицы продукции определенного качества, выраженного набором количественных характеристик качества от К] до К;, (если характеристики качества тождественны функциям); Cj, С2, С; - затраты изготовителя в расчете на единицу соответствующего показателя качества (Кь Кл,..., КО; Рь Р2, ..., Pj, - признаваемая потребителями плата (цена) за каждую единицу соответствующего показателя качества данной продукции; Со - затраты изготовителя на производство единицы продукции, не зависящие от частных показателей качества; Р0 — постоянная часть цены единицы продукции, не связанная с изменениями частных показателей качества. Метод ФСА основан на попарном сопоставлении значений С1К1 с PiKt, затем С2К2 с Р2К2 и т.д. и нахождение таких параметров, при которых их величина была бы наибольшей» [Воронова Е.Ю. Калькулирование себестоимости по целевым затратам // Источник: http://afdanalyse.ru 1.

По мнению профессора Фатхутдинова Р.А., «метод - способ теоретического исследования или практического осуществления какой- либо всеобщей пли общей функции управления различными объектами (маркетингом, конкурентоспособностью, качеством, ресурсами, персоналом, производством, логистикой и др.) [Фатхутдинов Р.А. Инновационный менеджмент: Учебник для вузов. 6-е изд. - СПб.: Питер, 2008]. Такое общее определение метода не позволяет идентифицировать метод применительно к конкретной сфере управления, в нашем случае к управлению инновационным развитием экономического субъекта, тем более, что проблемы информационного обеспечения этой сферы деятельности решаются применением нескольких самых разнообразные методов бухгалтерского и налогового учета, экономического и финансового контроля и анализа. Более того, особые методы применяются при составлении разных регламентов отчетности, информация в которых служит источником оценки уровня инновационного развития экономического субъекта за отчетный период, параметры которого закладываются в инвестиционно-инновационные бюджеты этого периода. В связи с этим, метод можно определить как комплекс специальных приёмов проникновения в суть исследуемого явления (предмета, объекта, системы, механизма и т.д.), позволяющих идентифицировать их функциональные свойства в конкретном пространстве и времени, установить показатели, с помощью которых эти свойства могут трансформироваться в количественные параметры оценки этого явления. Термин «специальный приём» указывает, что методы различаются в зависимости от предметной области исследования, т.е. они разные в учете, анализе, контроле и отчетности.

Фатхутдинов Р.А. выделяет в свое учебнике специфические методы инновационного менеджмента: функционально-стоимостный анализ, системный анализ, экономико-математические методы оптимизации (методы исследования операций) [Фатхутдинов Р.А. Инновационный менеджмент: Учебник для вузов. 6-е изд. - СПб.: Питер, 2008].

Применение метода ФСА в управлении стоимостью инновационных проектов и ценообразованием в отношении нового продукта, как правило, представляет собой целую серию пошаговых действий, разбивка которых повышает информационность анализа за счет типизации стадий ФСА (рис. 5.1). В отношении оценки результативности управления инновационным развитием экономического субъекта наиболее продуктивным является, на наш взгляд, функциональностоимостный анализ (ФСА), который по определению Фатхутдинова Р.А., «это метод системного исследования, применяемого по назначению объекта (изделия, процесса, структуры) с целью повышения полезного эффекта (отдачи) на единицу совокупных затрат за жизненный цикл объекта. Особенность проведения ФСА заключается в установлении целесообразности набора функций, которые должен выполнять анализируемый объект в конкретных условиях, либо необходимости функций существующего объекта».

Организационно-методическая основа ФАС (составлено автором)

Рис. 5.1. Организационно-методическая основа ФАС (составлено автором)

Однако прежде чем этот метод может быть применен, оценке должны подвергаться методы учета, анализа, контроля, примененные в отношении затрат, их финансирования и результатов каждого из реализуемых или реализованных инновационных проектов.

Как известно, отдельного правила учета затрат на производство тех или иных товаров, работ, услуг в МСФО не предусмотрено. Отсутствуют и четко разработанные положения об учете, контроле и анализе всей совокупности расходов, а действующее ПБУ 10/99 критикуются видными методологами бухгалтерского учета, как не отвечающее вызовам нового времени. Однако если экономические субъекты организовывают и внедряют управленческий учет затрат по инновационным проектам согласно лучшим международным практикам, то они, как правило, адаптируют следующие методы (рис. 5.2).

Методы учета затрат лучших международных практик

Рис. 5.2. Методы учета затрат лучших международных практик

Некоторые из методов зарубежной практики имеют русские аналоги, такие например как: Standart costing и Activity Based Costing аналогичны нормативному и попроцессному методам соответственно. Что касается остальных, то метод учета маржинальных издержек (marginal costing) - это метод калькуляции себестоимости, связан больше с ценообразованием, чем с учетом затрат. Метод учета переменных издержек (variable costing) точно такой же, как и метод учета прямых издержек (direct costing), различие заключается только в название.

Следует подчеркнуть: такие методы как Standard cost Activity based costing Marginal costing и др. не являются альтернативой Direct costing nAbsorption costing, т.е. применяются не вместо них, а наряду с ними и для других целей. Методы учета Direct costing и Absorption costing применяются независимо от того, какой выбран метод калькуляции и с какими объектами она калькуляция связана.

В табл. 5.2 дана группировка учетных регистров по их использованию для расчета разных показателей анализа и контроля. В столбце

  • 1 табл. 3 определены основные задачи анализа и контроля инновационной деятельности (сметного контроля и эффективности). В столбце
  • 2 - даны источники информации бухгалтерского учета для анализа внутрихозяйственной деятельности.

Мизиковский И.Е., Пивкин С.А. полагают, что «результаты калькулирования себестоимости будущего технического объекта могут решить судьбу всего бизнес-проекта уже на ранней стадии его существования. Однако сложившийся в бухгалтерском учете несколько десятилетий назад инструментарий не в полной мере отвечает задаче прогнозирования затрат. Одним из путей решения проблемы является новое позиционирование категорий «проект» и «проектная себестоимость». В статье предлагается способ калькулирования на основе связи затрат в учетной паре технических объектов: серийный продукт (объект-прототип) - новый будущий продукт (объект-проект). Раскрытие этих связей основано на методе прототипирования затрат и методе сокращенной себестоимости (директ-костинг)» [Мизиковский И.Е., Пивкин С.А. Калькулирование затрат на выполнение проекта в инновационной деятельности // Управленческий учет № 5, 2015, с. 17-24J.

Таблица 5.2

Информация бухгалтерского учета, используемая в анализе и контроле инновационной деятельности

Задачи анализа и контроля

Источники бухгалтерской информации

1. Расчет денежных потоков прямым методом

Главная книга, оборотно-сальдовые ведомости, ведомости № 1 и 2 - обороты по счетам 50, 51, 52, 55, 57, в некоторых случаях - сч. 58 в корреспонденции со счетами расчетов 60, 62, 68, 69, 70, 71, 76. Форма № 4 «Отчет о движении денежных средств»

2. Расчет денежных потоков косвенным методом

Обороты по счетам 84, 99; № 10, 10/1 - обороты по счетам 01, 05, 69, 70, 96, 97; № 6 - по счету 60; № 11 - по счету 62; № 8, ведомость № 7 - по счету 70, 68, 69 и др. оборотносальдовые ведомости. Баланс, Отчет о финансовых результатах, Приложения к балансу

Задачи анализа и контроля

Источники бухгалтерской информации

3. Анализ и прогнозирование денежных потоков

Карточки счетов № 10, 10/1, ведомости № 12 и 15 - затраты на производство и амортизация; № 6.8, ведомость № 7- расчеты; № 11- продажи и расчеты с покупателями; № 12 и 15 - прибыль. Баланс, Приложения к балансу, Отчет о финансовых результатах, Отчет о движении денежных средств

4. Оценка и прогноз цены капитала фирмы

Обороты по счетам 66, 67; № 8 - по счету 75; № 12 - остатки и обороты по счетам 80,82,83, 84; № 6, 8, 11 - остатки и обороты по счетам 60, 62, 76, 68, 69 и др. Баланс, Отчет о движении капитала, Приложения к балансу, Отчет о финансовых результатах

5. Оценка затрат на исследования и разработки

Обороты по счетам 04, 91; ведомость № 17 - аналитические данные по счетам 04, 05; ведомости № 18, 18/1 по счету 08; обороты по счетам 25, 26, 97 и др.; обороты по счетам 91, 84

Как считают многие эксперты, свое практическое значение для российской учетной практики утрачивают многие традиционные методы формирования себестоимости[9], а на первый план выходят методы, именуемые как «директ-костинг», «директ-костинг», «АВС», «точно вовремя» (JIT).

Метод «директ-костинг» в Германии и Австрии переводится как «учет частичных затрат» или «учет суммы покрытия», в Великобритании - «учет маржинальных затрат», во Франции - «маржинальная бухгалтерия» или «маржинальный учет». Этот метод в российских бухгалтерских стандартах не используется, следовательно, не влияет на формирование отчетности для внешних пользователей. Крупные российские холдинговые структуры метод «директ-костинг» используют при формировании стратегии динамики затрат во внутреннем учетном процессе с тем, чтобы проанализировать и обосновать конкретные управленческие решения, обеспечивающие стратегирование безубыточности производства, ценообразования и целесообразность иных внутренних бизнес-процессов.

Метод «точно вовремя» (ЛТ) зародился в Японии в середине 70- х годов и постепенно распространился в учетной практике американских и европейских промышленных корпораций. Преимущества этого метода в том, чтобы не накапливать обесценивающиеся запасы и производить продукцию, востребованную на рынках. Здесь реализуется логистической принцип - «ничего не будет произведено, пока в этом не возникнет необходимость», позволяющий отказаться от производства продукции крупными партиями. Применение этого метода приобретает особое значение в условиях разрастания трансакционных издержек. Он позволяет корпорации с разветвленной по всему миру структурой хозяйственной деятельности избавиться от лишних издержек путем сокращения непроизводительных расходов, которые складываются, в частности, из выпуска излишней продукции, простоев оборудования и персонала, содержания излишних складских помещений, потерь, связанных с наличием дефектов изделий. Важно, что при этом спрос сопровождает продукцию в течение всего объема производства. Запасы доставляются к моменту их использования в производственном процессе. Часть косвенных затрат переводится в разряд прямых. Основной упор делается на качество, доступность и общую стоимость продукции, а не на уровень закупочных цен.

Метод ABC-костинг (Activity Based Costing) или дифференцированный метод учета себестоимости заключается в учете затрат по работам (функциям). Корпорация рассматривается как набор рабочих операций, в процессе осуществления которых необходимо затрачивать ресурсы. Смысл этого метода в том, что постоянно инспектируется зависимость между показателями динамики затрат и результативность (прирост стоимости в денежном выражении) различных производственных процессов. Работники учетно-плановых подразделений корпораций заняты, прежде всего, определением полного перечня затрат в последовательно выполняемых операциях (бизнес-функциях) во взаимосвязи с расчетом потребности всех видов ресурсов (финансовых, нефинансовых) для каждой операции. Информация, получаемая таким методом, даёт достаточно правдивую картину для формирования себестоимости инновационных продуктов или проектов.

Общепризнанной позицией ученых и практиков является квалификация учета, анализа и контроля в качестве элементов системы управления тем или иным объектом. В нашем исследовании это - инновационное развитие экономического субъекта, следовательно, с позиций системного метода исследования учет, анализ и контроль рассматриваются нами как функции системы управления инновационное развитие экономического субъекта. Взаимосвязь этих функций, проявляющаяся в создании информационной базы для принятия и корректировки методов управления инновационным проектом, определяется нами как система учетно-аналитического и контрольного обеспечения управления инновационным развитием экономического субъекта. Именно к этой системе применим метод ФСА, когда задаются параметры функций учета, анализа и контроля и определяется результат их воплощения в предметном поле получаемой информации. Функции учета- это создать массив информации с применением актуальных приёмов учетной политики для финансовых и налоговых целей. Этот массив подвергается модификации с учетом управленческих целей (информация в управленческом учете затрат на инновации и бюджетировании). Функции анализа и контроля можно объединить достижением единой цели - уложиться в заданные параметры инновационного проекта без потерь и дополнительных рисков.

Системное исследование результатов инновационного развития экономического субъекта предполагает, прежде всего, анализ детерминантов роста экономического потенциала компании без учета и с учетом успешной реализации инновационного проекта (метод сопоставления). Далее определяется «вклад» инновационного проекта в обеспечение конкурентоспособности компании (прирост выручки, увеличение производительности труда, расширение ниши сбыта новой продукции и др.). Одной из детерминантов роста экономического потенциала компании с учетом успешной реализации инновационного проекта является грамотно составленная и реализованная учетная политика для финансовых и налоговых целей применительно к специфике инновационного проекта.

Как полагают Аксенова Ж.Н., Емельянова Е.А., «отличительной особенностью организации финансирования инновационной деятельности является множественность источников финансирования и комплексность охвата разнообразных направлений инновационного процесса в целом и отдельных его субъектов. Рост финансовой отдачи от реализации инновационных проектов выступает важнейшим обобщающим показателем, на основе которого определяются конечные результаты инновационной деятельности и действенность финансовой политики, реализуемой самими хозяйствующими субъектами и важнейшим экономическим субъектом - государством. ... перспективы роста фирм, занимающихся коммерциализацией новых высоких технологий, связаны с расширением функций и активизацией деятельности венчурных фондов и компаний. Эти фонды могут объединять, кроме средств частных инвесторов, средства внебюджетных государственных федеральных и региональных фондов, страховых компаний, пенсионных фондов и других отечественных и зарубежных инвесторов, с целью финансирования на ранних стадиях инновационных компаний, чья деятельность соответствует приоритетным направлениям развития науки, технологий и техники РФ» [Аксенова Ж.Н., Емельянова Е.А. Механизмы и инструменты управления региональным инновационным развитием // Вестник Томского государственного университета систем управления и радиоэлектроники. https ://science-

education.m/ru/article/view?id=5994]. Следовательно, управление финансированием инновационной деятельности (разработка и реализация проектов) также требует особых методов учета, контроля и анализа. Таким комплексным методом также может быть ФСА, использующий необходимую для сопоставления учетную информацию.

Применение методов комплексного анализ-контроля информации, полученной из системы бухгалтерского в том числе управленческого учета затрат на разработку и внедрение инновационных проектов и источников их финансирования, позволяет применить единый международный формат представления финансовой отчетности в электронном виде «XBRL»[10].

Составление отчётности в формате XBRL [Источник: http://www.homnet.ru] в российском учетном пространстве практикуется в основном в банковской сфере экономики РФ как одной из самой информатизированной сферы с высокой долей затрат на технологические модели сбора и обработки информации. Схема применения формате XBRL представлена ниже на рис. 5.3.

«Убедиться, насколько переход на XBRL улучшает восприятие и анализ финансовой отчетности, можно, открыв отчетность любой из публичных компаний США, опубликованную на сайте http://viewerprototypel.com/viewer, и попробовав самостоятельно составить таблицы или графики из любой интересующей финансовой информации. Простота пользовательского интерфейса позволяет быстро получать и обрабатывать нужную информацию в интерактивном режиме онлайн.

Например, чтобы сформировать график продаж компании «Алкоа» за последние годы, нужно щелкнуть на названии компании, выбрать последнюю финансовую отчетность, затем функцию Charts и интересующие вас сравнительные прошлые периоды, нажать на параметр Sales, и нужный вам график мгновенно сформируется. Помимо стандартизации и улучшения сравнимости отчетности использование XBRL обеспечивает пользователям сокращение издержек, повышение точности и достоверности предоставляемой информации, а также возможность быстрого выборочного обмена финансовой информацией, который достигается за счет использования метаданных, определенных в таксономиях (метаданные - это информация о данных).

Модель цифрового формата отчетности [http://www.homnet.ru]

Рис. 5.3. Модель цифрового формата отчетности [http://www.homnet.ru]

С помощью XBRL любая информация о хозяйственных операциях и событиях вводится в систему только один раз, а затем может быть использована, проанализирована и представлена в любом формате, например:

  • • напечатанный пакет годовой отчетности;
  • • документы в формате HTML на веб-сайте компании;
  • • подача любых отчетов в государственные регулирующие или налоговые органы;
  • • файл в формате XML, который может быть переформатирован для целей любого анализа;
  • • другие специализированные форматы представления данных, например такие как отчеты о кредитоспособности дебиторов и контрагентов или специализированные пакеты для целей кредитования» [Полозов А.Б. XBRL - электронный язык МСФО-отчетности // Журнал «Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты». 18.04.2011J.

Модель контроля за затратами и источниками их финансового покрытия является составной частью системы учетно-аналитического обеспечения задач управления инновационным развитием экономического субъекта. Принципы такого контроля традиционные, равно как и приёмы контрольных действий за исключением более разнообразных подконтрольных объектов, обусловленных содержанием инновационных проектов.

Специалист по учету затрат Фесенко А.Г. рекомендует, «контроль за планово-позаказной калькуляцией осуществлять при помощи методов контроля по центрам ответственности.

Модель контроля представлена в виде блок-схемы последовательных действий контролера в отношении подконтрольного объекта на рис. 5.4.

Основой организации учета затрат по сферам (центрам) ответственности является закрепление расходов за руководителями различных рангов и систематический контроль за соблюдением смет по каждому ответственному лицу. При существовании на предприятии инновационного проекта, охватывающего работников различных центров ответственности, следует выделить условный центр ответственности для аккумулирования и контроля затрат по отдельно взятому проекту. Центры ответственности принято увязывать со структурными подразделениями предприятия в соответствии с его организационноуправленческой структурой. Если же рассматривать данный вопрос с точки зрения децентрализации функций управления, то определяющим признаком центра ответственности является возможность осуществлять обособленное планирование, учет, анализ, контроль и регулирование издержек» [Фесенко А.Г. Особенности калькулирования затрат по инновационным проектам / источник: Эл ресурс: http://biznes- planirovanie.ruj.

Блок-схема контрольных действий (составлено автором)

Рис. 5.4. Блок-схема контрольных действий (составлено автором)

Если с данной рекомендацией можно согласиться, то утверждение Фисенко А.Г. о том, что «контроль за формированием затрат по конкретным инновационным проектам и по инновационной деятельности в целом может осуществляться более эффективно, если его организовать с использованием элементов бюджетирования» представляется нам ошибочным. Ни о каких элементах бюджетирования в организации контроля не может быть речи, поскольку система бюджетирование включает контроль.

Проведенное исследование показало, что начиная с 2015 г. российский промышленный сектор экономики постепенно переходит к изготовлению большей части продукции под государственный или корпоративный (рыночный) заказ. Аналитики отмечают, что «принцип кастомизации начинает свое распространение и на потребительский сектор и приводят наглядную иллюстрацию перспектив управления экономическими процессами под девизом: «Что будет уже через каких-нибудь 10 лет». Клиент выбрал по каталогу обувь, послал свои мерки дизайнеру (или сам сделал модель), скачал файл и отправил его в ближайшую 3 D-мастерскую для печати. Мастерская доставила ему ботинки, сделанные в единственном экземпляре и идеально садящиеся на ногу. Где сотни процессов? Осталась только цепочка: дизайнер-принтер-клиент. Где тысячи работников? Видимо перешли на работу в такие вот специализированные 3D мастерские, которые будут открываться в каждом доме» [Аверьянов М., Евтушенко С., Кочетова Е. Цифровая экономика: трансформация отраслей // https://www. pcweek.ru. 18.11.2016]. Иными словами, ближайшее будущее «сделает» бухгалтерский учет абсолютно цифровым с совершенно иными принципами и методами формирования себестоимости. Это произойдет, поскольку индивидуальный продукт из дорогостоящего постепенно превратится в общедоступный, поскольку его затратная часть не будет включать в себя многочисленные процессные издержки (на управление, в том числе, оплату труда, логистику и утилизацию неликвидов). Суть принципа кастомизации в том, что главной в управлении затратами становится продуктовая концепция, когда изменяется суть и последовательность производственных цепочек. Необходимо будет отслеживать прохождение продукта по всем этапам цепочки создания, ведь он начнет производиться индивидуально под конкретного клиента, это значит, что сырье, материалы и комплектующие, да и сам готовый продукт должны быть идентифицированы и включены в систему. Иными словами, создаётся конкретный продукт, а не «просто производство», а вот способ, каким этот продукт будет создан - в этой парадигме учета отходит на второй план. Такая парадигма, несомненно, кардинально скажется на информационном обеспечении управления российской экономикой. Разрушение крупномасштабных советских производств обусловило начало экономической гонки российских промышленников за рынки сбыта с «низкого старта». Тем не менее, именно современное состояние мировой экономики диктует им немедленно приступить к развитию совершенно новых производственных цепочек при создании материальных и интеллектуальных продуктов с использованием передовых цифровых технологий. Следует согласиться с мнением ученых, что «нет сомнений, что это повлечет за собой изменения и в методах государственного управления экономикой. Сегодняшний функционал министерств и ведомств ограничен отраслевым регламентом, он же лежит в основе бухгалтерского и налогового учета, систем стандартизации и сертификации. Да, и в правовом поле понятие «цифровой продукт (услуга)» далеко ещё не развито. Такого рода прослеживаемость приводит к неоднозначному пониманию всеми сторонами целей процесса. Покупатель понимает сроки получения и качество готового изделия. Про- изводитель/продавец отслеживает ход и качество процесса, собирает затраты и формирует отчетность в онлайн-режиме. Регулирующие органы в том же режиме онлайн получают данные текущего состояния экономики, формируют бюджеты и точечно воздействуют на негативные процессы. Это позволит создать качественную функцию государственного стратегического планирования, пожалуй, одну из главных функций государства в условиях цифрового общества. Возможности обработки больших данных, формирование моделей развития экономики на десятилетия вперед, создание моделей рисков и другие технологии позволят задать инновационную и долгосрочную» [там же - https://www.pcweek.ruj.

В инновационной сфере носитель затрат- это проект, разработка, мероприятие, заказ, новое изделие, которые часто именуются центром ответственности, что весьма спорное утверждение. Так, известный специалист в области управленческого учета К. Друри отмечал, что «центр ответственности может быть определен как сегмент (подразделение, отдел) предприятия (компании), возглавляемый менеджером, обладающим делегированными полномочиями и отвечающим за результаты работы этого сегмента» [Друри К. Управленческий и производственный учет / Пер. с англ. - М: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - 1070 с.]. Учет затрат на разработку инновационных проектов и результатов от реализации новых товарных продуктов по центрам ответственности устраняет обезличивание затрат, закрепляет за конкретным руководителем полную ответственность за их рациональным использованием.

В настоящее время всё более широко практикуются системы контрактных взаимоотношений хозяйствующих субъектов с представителями отраслей и ведомств, уполномоченных курировать такие взаимоотношения. Регламент таких систем определяется несколькими законодательными актами РФ[11]. Характерно, что при заключении государственных контрактов субъекты хозяйствования получают возможность расширить состав расходов на его практическую реализацию. Как известно, реализация на практике основополагающего принципа методологии классификации и последующего учета расходов предполагает идентифицировать из состава косвенных расходов (общепроизводственные, общехозяйственные и др.) те, которые можно непосредственно отнести к конкретному заказу. В соответствии с такими контрактами (заказами) в учетную политику исполнители государственных заказов вправе внести соответствующие коррективы, касающиеся учета, так называемых, «контрактных» расходов. Такие расходы могут включаться в состав прямых затрат отнесением в дебет счета 20 «Основное производство» с кредита счетов учета расчетов, внеоборотных активов и других допустимых учетными правилами счетов.

На необходимость и возможность ведения раздельного учета расходов по контрактам государственного оборонного заказа указывают многие методологи учета[12]. Эти заказы по способу финансирования и составу затрат схожи в инновационными заказами, финансируемыми из средств федерального бюджета. Следовательно, и по этим заказам правомерно ведение раздельного учета «означает аккумулирование производимых затрат по каждому (отдельному) государственному контракту в разрезе калькуляционных статей затрат и экономических элементов. Для реализации этих и иных задач по исполнению заказа каждому государственному контракту присваивается идентификатор с присваиваемым ему порядковым номером. Указанный идентификатор государственного контракта действует на протяжении всего периода исполнения контракта и подлежит указанию во всех контрактах (договорах) в рамках сопровождаемых сделок» [Ложников И.Н. Выполнение гособоронзаказа: порядок учета производства продукции, выполнения работ и оказания услуг // Бухгалтерский вестник Московского региона № 3, 2015, с. 22-34J.

Раздельный учет расходов по государственному инновационному заказу организуется на счетах аналитического учета, где к счету 20 «Основное производство» на основе присвоенных контрактам кодовых номеров для каждого государственного контракта открываются аналитические счета «первого» уровня. На «втором» уровне аналитических счетов фактические затраты по данным контрактам детализируются по их экономическим элементам и калькуляционным статьям затрат. Сумма произведенных расходов по государственному контракту, исчисленная на «первом» уровне счетов аналитического учета, является обобщением данных об общей величине затрат, позволяющая определить финансовый результат в целом по договору, а также уровень его производственной рентабельности. Информация, сформированная на основе «второго» уровня аналитических счетов, обеспечивает получение данных:

  • • по видам расходов (затрат);
  • • местам их возникновения;
  • • этапам работ (при их наличии);
  • • другим необходимым характеристикам.

Принятые в компании счета аналитического учета вносятся в рабочий план счетов, который включается в качестве составного элемента в учетную политику организации43 Конкретный выбор системы кодирования счетов аналитического учета определяется организацией самостоятельно, исходя из ее отраслевой принадлежности, номенклатуры выпускаемой продукции (работ, услуг), структуры организации и других существенных факторов.

Общепринятый алгоритм расчета финансового результата хозяйственной деятельности (ЧП) как базы для исчисления налога на прибыль определяется по следующей формуле:

где: ПдоНО - прибыль до налогообложения;

НсП - налог на прибыль организаций;

ОНО - отложенные налоговые обязательства;

ОНА - отложенные налоговые активы;

ПВ - прочие вычеты.

При исполнении хозяйствующими субъектами государственных контрактов результат финансово-хозяйственной деятельности исчисляется согласно Правил ведения организациями, выполняющими государственный заказ за счет средств федерального бюджета, раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности[13] [14] [15].

На основе МСФО и отечественных правил учета затрат и калькулирования себестоимости продукции методологами бухгалтерского учета предлагаются методические разработки по формированию учетно-аналитической информации для управления устойчивым развитием компании, фактором обеспечения которого они считают инновации. Эти авторы полагают, что такие разработки являются комплексными, поскольку включают правила учета, контроля и анализа затрат и источников их покрытия на общехозяйственную (экономикотехнологическую), инновационную, экологическую и социальную деятельность хозяйствующего субъекта. Результаты реализации правил отражает, так называемая, «комбинированная отчетность». Эти ученые не рекомендуют разрабатывать отдельные методики информационного обеспечения управления каждой из вышеуказанных видов деятельности в силу затратности работы и по причине всё более ускоренной их конвергенции. Для целей управления инноватикой предлагаются комплексные методики информационного обеспечения.

Анализируя в контексте международных и отечественных методических рекомендаций по учету инновационной деятельности содержание формы статистической отчетности «№ 4-инновация», Зинов В., Сорокина А. указывают на ключевые задач управления развитием экономики страны или региона, указанные в разделах 3 и 5. Раздел 3 посвящен объему произведенной инновационной (новой) продукции предприятием. Раздел 5 затрагивает затраты организации на осуществление инновационной деятельности и, что самое важное, технологических инноваций. Отслеживание динамики данных двух показателей является базовым условием для принятия управленческих решений [Зинов В., Сорокина А. Методические рекомендации для обучения корректному заполнению статистической формы «№ 4-инновация» // Вестник ЧувГУ, 2015].

Для определения величины затрат на инновационные проекты можно пользоваться документом - «Руководство Фраскати» [Измерение научно-технической деятельности. Предлагаемая стандартная практика для обследований исследований и экспериментальных разработок: Руководство Фраскати / пер. и науч. ред. Л.М. Гохберга. Париж; М., ОЭСР; ЦИСН, 1995], а также - «Руководство Осло: рекомендации по сбору и анализу данных по инновациям / Организация экономического сотрудничества и развития» [Статистическое бюро европейских сообществ. 3-е изд. М.: ЦПСН, 2006]. Российских стандартов измерительного назначения такого уровня пока не существует.

Критерии отнесения экономического субъекта к инновационному типу деятельности согласно «Руководству Осло» показаны на рис. 5.5.

Состав и содержание базовых критериев (составлено нами - А.Б.)

Рис. 5.5. Состав и содержание базовых критериев (составлено нами - А.Б.)

«Руководство Осло» (1992 г.), содержащее методику сбора данных о технологических инновациях и рекомендации в области статистики инноваций [Руководство Осло. Рекомендации по сбору и анализу данных по инновациям. Совместная публикация Организации Экономического Сотрудничества и Развития и Статистического Бюро Европейских Сообществ. 3-е изд. перевод с англ., изд. 2-е испр. М.: ЦИСН, 2010.- 107 с. [Электронный ресурс]. URL: http://mon.gov.m/files/materials/7766/nik.oslo.pdf]. Основные понятия, относящиеся к научным исследованиям и разработкам (НИОКР), их состав и границы, а также методика измерения численности персонала, занятого исследованиями и разработками приведены в указаниях - «Руководство Фраскати» (1993 г.) [там же].

Калькулирование как процесс исчисления себестоимости инновационных продуктов служит информационной основой формирования их цены, которая затем корректируется в соответствии с рыночной конъюнктуры аналогов, а при их отсутствии - на основе экспертных оценок величины рыночной стоимости продукта. В итоге покупателям «выставляется» справедливая цена и тем самым инновационный продукт «включается» в учетный процесс продаж. Получаемая выручка от продаж инновационного продукта анализируется на предмет её соответствия вложенным затратам, а также контролируется по срокам для предотвращения накапливания дебиторской задолженности. Если такие операции прибыльные, то в учете возникают обязательства по налогу на прибыль, который также становится объектом анализа и контроля. Здесь следует отметить важное обстоятельство по облегчению контроля за контрагентами, вовлеченными в инновационный проект, или разработки новых проектов с потенциальными инвесторами.

Виды затрат на инновации [там же]

Укажите, имела ли организация п течение отчетного гола законченные инновации или продолжающуюся инновационную деятельность, которая еще не была завершена, по следующим типам инноваций (укажите по каждой строке соответствующий код: да - 1; нет - 2):

Маркетинговые инновации (501)_

Организационные инновации (502)_

Код по ОКЕИ: тысяча рублей - 384 (с одним десятичным знаком)

строки

Общие (капитальные и текущие) затраты на инновации

из них затраты на оплату работ, услуг сторонних организаций

1

2

3

4

Затраты на технологические, маркетинговые и организационные инновации (сумма строк 504,515,516)

503

Затраты на технологические (продуктовые, процессные) инновации (сумма строк 505-508,510-514)

504

в том числе:

исследование и разработка новых продуктов, услуг и методов их производства (передачи), новых производственных процессов

505

производственное проектирование, дизайн и другие разработки (не связанные с научными исследованиями и разработками) новых продуктов, услуг и методов их производства (передачи), новых производственных процессов

506

приобретение машин и оборудования, связанных с технологическими инновациями

507

приобретение новых технологий

508

из них права на патенты, лицензии на использование изобретений, промышленных образцов, полезных моделей

509

приобретение профаммных средств

510

другие виды 1ЮД1ОТ0ВКИ производства для выпуска новых продуктов, внедрения новых услуг или методов их производства (передачи)

511

обучение и подготовка персонала, связанные с инновациями

512

маркетинговые исследования

513

прочие затраты на технологические инновации

514

Затраты на маркетинговые инновации

515

Затраты на организационные инновации

516

Выполнение установок Программы инновационного развития госкорпораций

Цели

Годы

2010-2013 гг.

2014-2016 гг.

Увеличение финансирования исследований и разработок

с 172 до 391 млрд руб.

с 400 до 495 млрд руб.

Прирост годовых затрат на исследова- ния и разработки (ИР), %

2011 г.

2012 г.

2013 г.

2014 г.

2015 г.

39,0

28,0

17,0

19,0

22,5

Изменение доли затрат на ИР в выручке

с 1,59% до 2,02%

с 2,05% до 3,45%

Рост доли внебюджетного финансирования ИР:

с 32% до 37,9%

с 38% до 39,9%

Прирост производительности труда (выручки на сотрудника)

на 63% в номинальном выражении и на 23% в реальном выражении, за минусом добывающ. сектора - 36 и 20% соответственно

на 62% в номинальном выражении и на 21% в реальном выражении, за минусом добывающ. сектора - 33 и 18% соответственно

Повышение доли инновационной продукции в общем объёме отгруженной продукции:

с 15,4% до 27,1%

с 28,0% до 29,4%

Рост экспорта инновационной продукции, млрд руб.

с 76,0 до 247,0

с 250,0 до 289,0

Рост объёмов взаимодействия со сторонними организациями в виде аутсорсинга ИР:

с 34% до 44%

с 45% до 47%

степень достижения плановых значений ключевых показателей эффективности, предусмотренных ПИР, составляет %

88,0

87,2

Источник: «Агентство инноваций и развития экономических и социальных проектов» - http://www.innoros.ru.

«Начиная с 2013 г., реализация мероприятий, направленных на развитие пилотных кластеров, поддерживается за счёт средств субсидий из федерального бюджета. С 2013 по 2015 год на эти цели было выделено 5,05 млрд руб., в том числе в 2013 году- 1,3 млрд руб. на поддержку 14 пилотных кластеров, в 2014г.- 2,5 млрд руб. на поддержку 25 кластеров. В 2015 г. на предоставление субсидий предусмотрено 1,25 млрд руб., количество кластеров увеличилось до 26 (расположены на территории 21 субъекта РФ)» [там же].

С 25.07.2017 г. экономическим субъектам станет проще проявлять должную осмотрительность в учете, контроле и анализе, поскольку «ФНС разместит на своем сайте открытые сведения о налогоплательщиках. Сначала появится информация о налоговых правонарушениях. Туда войдут решения о привлечении к ответственности, которые вступили в силу с 2.06.2016 г. по 30.06.2017 г. Данные об уплаченных страховых взносах будут опубликованы в феврале следующего года.

Ежемесячно будут обновлять сведения по блокам:

  • - недоимка и задолженность по пеням и штрафам;
  • - налоговые правонарушения и ответственность за них;
  • - спецрежимы, которые применяют налогоплательщики;
  • - участие в консолидированной группе налогоплательщиков.

Раз в год будут размещать данные о среднесписочной численности работников, доходах и расходах по бухгалтерской отчетности, уплаченных налогах и сборах» [Документ: Информация ФНС России].

Для формирования релевантной информации в целях управления инновационными проектами должен быть определен порядок калькулирования себестоимости разработки, апробации и полной реализации инновационных проектов (основные этапы) по центрам ответственности. Как полагал Э.Л. Колер (1892-1976), «в основе бухгалтерского учета лежит учет затрат». На разных этапах управления хозяйственной системой против калькуляции возражали многие видные методологи бухгалтерского учета, выдвигая наличие сугубо индивидуальной специфики деятельности экономических субъектов. Применительно к инновационным проектам такой аргумент является более чем весомым, поскольку эти проекты делают исчисление величины себестоимости нетипичным ни по местам возникновения затрат, ни по их видам, ни по времени. Следовательно, несопоставимость затрат по исполняемым и только разрабатываемым инновационным проектам делает непригодной эту информацию для результативного контроля и анализа.

При освоении нового продукта (товара, работы, услуги, процесса, технологии и т.д.) традиционный метод калькулирования состоит из стадий, проиллюстрированных на рис. 5.6.

Процедуры расчета себестоимости инновации (составлено автором - А.Б.)

Рис. 5.6. Процедуры расчета себестоимости инновации (составлено автором - А.Б.)

Многие исследователи считали, что «самая точная себестоимость в лучшем случае показывает не расходы на «инновационную единицу», а только средние расходы, которые, безусловно, не могут точно характеризовать величину затрат; себестоимость - это только сумма цен на потребленные товары и услуги, а они колеблются под влиянием самых разнообразных причин, которые предполагают смещение производственных и конъюнктурных факторов; принципиально невозможным распределение издержек на выпуск основной и побочной продукции, что особенно существенно для сельскохозяйственного производства. Эти аргументы мешали распространению калькуляции. К началу XX в. только 5% предпринимателей утверждало, что точно знают, во что обходится производимая ими продукция [Никольсон Дж., Рорбах Дж. Основы калькуляции - М., Экономическая жизнь, 1926, цит. с. 8]. В 20-е годы XX в. Дж. Никольсон и Дж. Рорбах калькуляцией называли науку, задача которой заключалась в своевременном упреждении перерасхода затрат. Калькуляция, как наука, является отраслью общего счетоведения. Под калькулированием себестоимости продукции понимается, как правило, расчёт затрат на единицу готовой продукции по статьям расходов» [там же].

При достаточной разработанности вопросов бухгалтерского учета затрат, споры вокруг калькуляции, начатые более ста лет назад, продолжаются и в настоящее время. Причин несколько. Это - терминологическая неоднородность суждений ученых и практиков о затратах, себестоимости, калькуляции, методов калькулирования и т.д. Это - многообразие видов и многоступенчатые классификации издержек и специфика их построения в разных сферах общей экономической и инновационной деятельности.

Считается что, в русский язык термин «калькуляция» пришел из немецкого языка - kalkulation, который в свою очередь позаимствовал его из новой латыни - calculation, в любом из случаев за данным термином закрепилось устойчивое содержание - «считаю, подсчитываю» [Гольдштейн Г.Я. Стратегический инновационный менеджмент: Учебное пособие. - Таганрог: ТРТУ, 2004. -267 с., цит. с. 254].

Как отмечал профессор В.Ф. Палий, в определении калькуляции присутствует тавтология (неточность), а именно: «..в экономическую литературу и практику термин «калькуляция» вошел как исчисление себестоимости... когда говорят или пишут «калькуляция себестоимости продукта А», то допускают тавтологию, так как достаточно сказать «калькуляция продукта А», чтобы стало ясно - речь идет об исчислении себестоимости продукта А» [Палий В.Ф. Управленческий учет издержек и доходов (с элементами финансового учета). - М.: ИНФРА-М, 2009. - 279 с., цит. с. 37].

Действительно, как пишет профессор Каверина О.Д., «в последнее время усилился интерес к исчислению себестоимости не только продукции, но и процессов, связанных с её изготовлением и доведением до потребителей. Появились такие нетрадиционные объекты калькулирования как операция, бизнес-процесс, канал дистрибуции. В целях стратегического управления исчисляется себестоимость жизненного цикла продукта, т.е. можно говорить о диверсификации области применения показателей себестоимости» [Каверина О.Д. Актуальные проблемы исчисления себестоимости // Вестник СПбГУ. Сер. 5. 2004. Вып. 4]. Добавим, что исчисление себестоимости инновационного проекта в разрезе процессов разработки, создания продукта, маркетинга, дистрибуции, а также по видам продукта формирует представление о жизненном цикле новации и о перспективах её доходности при должной востребованности рынком. Можно также сказать, что выверение вектора соотношения затратности и доходности проекта (расчеты на перспективу)- непременное условие информационного обеспечения управленческих задач в отношении инновационного проекта.

Эволюция калькулирования свидетельствует о разном отношении ученых к этому учетно-контрольному действию. В канун сороковых годов русский ученый Блатов Н.А. в 1939 г. написал, что «точное и своевременное выявление себестоимости продукции является одним из основных условий правильного, рационального управления производством и систематического контроля над выполнением плана снижения себестоимости. Только при наличии полных и достоверных данных о себестоимости возможен анализ, устанавливающий факторы, влияющие на повышение или снижение затрат на единицу готового изделия или полуфабриката» [Блатов Н.А. Основы промышленного учета и калькуляции. - М„ 1939. - 319 с.].

По сведению Бочкаревой И.И. и Левиной Г.Г., «в начале прошлого века калькуляция определялась как деятельность, задача которой «учитывать и анализировать стоимость различных статей расходов. Это определение хотя и устарело, тем не менее, в нём отражена суть калькулирования - исчисление себестоимости единицы продукции или выполненной работы. Калькуляции составляются по отдельным видам и сортам продукции. В калькуляции основные виды затрат исчисляются в зависимости от их назначения. Калькуляция - один из основных показателей плана и отчета по себестоимости, выражающий затраты предприятия в денежной форме на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции, а также на выполнение единицы работ (перевозки, ремонт и др.) в промышленности и дрпугих отраслях народного хозяйства» [Бочкарева И.И., Левина Г.Г. Бухгалтерский финансовый учет: учебник / под ред. проф. Я.В. Соколова. - М.: Магистр, 2008. - 413 с. цит. с. 234].

Как бы специалисты не определяли информационную ценности показателя «себестоимость» в его разном исчислении они ведут поиск вариантов повышения достоверности показателя «себестоимость продукции». Так Каверина полагает, что «совершенствование может идти по трем направлениям: максимальное отнесение затрат к прямым; увеличение количества групп расходов, распределяемых пропорционально индивидуальным базам; применение системы АВ-костинг [Каверина О.Д. Актуальные проблемы исчисления себестоимости // Вестник СПбГУ. Сер. 5. 2004. Вып. 4].

Классификации затрат на инновационную деятельность по их составу мало чем отличаются от расходов на обычную финансовохозяйственную деятельность. В их состав включаются затраты на сырье и материалы, топливо и энергию на технологические цели; зарплата производственных рабочих и отчисления на социальное страхование; расходы на подготовку и освоение производства; затраты по содержанию и эксплуатации оборудования, включающего его текущий ремонт, амортизацию и др.; общехозяйственные, административные и управленческие расходы по местам их возникновения (рабочее место, цех, завод); затраты на опытное производство, стандартизацию, пуско-наладочные работы, обучение персонала и т.д. В калькуляцию также включают непроизводительные расходы - потери от брака и внепроизводственные расходы связанные с реализацией [Бочкарева И.И., Левина Г.Г. Бухгалтерский финансовый учет: учебник / под ред. проф. Я.В. Соколова. - М.: Магистр, 2008. - 413 с. цит. с. 233]. Иными словами, издержки инновационной деятельности представляют собой все ресурсы, непосредственно используемые при создании инновационной продукции за определенный временной период, выраженные в виде финансовых показателей. Показатели затрат на инновационную деятельность включают совокупные затраты на исследования и разработки, проводимые по договорам или осуществляемые самостоятельно. Речь идет о затратах на создание промышленных образцов, полезных моделей, машин, оборудования, установок. Не менее важно определение затрат на инновации, связанных с внедрением инноваций, хранением, транспортировкой, распространением на рынке инновационной продукции. Здесь же можно говорить и о затратах связанных с приобретением и регистрацией охранноспособных прав на патенты, лицензии, знаки отличия. Также к затратам на инновационную деятельность можно отнести затраты, связанные с обучением и переподготовкой персонала, непосредственно участвующего в инновационной деятельности.

Отсюда не сложно заметить что, принципиальное отличие группировки затрат по статьям калькуляции от группировки по экономическим элементам, заключается в наличии в ней комплексных статей, объединяющих элементы, разнородные по экономическому содержанию, по принципу назначения расходов и месту их производства, способу распределения между отдельными видами продукции и в зависимости от изменения объема производства [там же, с. 317]. Информация о затратах по данным признакам позволяет управлять инновационными затратами, делать технико-экономическое обоснование принимаемых решений на стадиях разработки и внедрения.

В настоящее время применение разных методов учета затрат считается базовой основой управленческого учета, практические форматы которого разрабатываются менеджментом экономических субъектов применительно к их специфике финансово-хозяйственной деятельности.

В инновационную деятельность вовлекаются, как правило, несколько участников проектов, между ними устанавливается творческая и экономико-стоимостная связь (распределение затрат и результатов). Эта особенность организации инновационной деятельности предполагает исчисление себестоимости уникальной продукции позаказным методом, он позволяет выделять объекты калькулирования на каждой стадии их создании и продажи. При этом используя позаказный метод, формируются данные не о средней, а об индивидуальной себестоимости инновационного продукта по каждому выполняемому заказу с распределением затрат и между участниками проекта, что необходимо для исчисления их доли прибыли.

При подготовке «Обоснования цен реализации инновационной продукции» в случае выполнения государственного заказа бухгалтер ведёт позаказный учет затрат и сумм бюджетного финансирования такого заказа.

Методика расчета затрат на инновационный проект, или Порядок калькулирования (иллюстрация слагаемых см. на рис. 5.7). В системе управленческого учета применяются шесть принципиально важных правил калькулирования затрат, служащих методологической основой учетных действий (рис. 5.7)

Как рекомендуют профессора Гончаренко Л.П., Артюнов Ю.А., «учет затрат следует организовывать по каждому отдельному заказу, так что открытый заказ может находиться во временном пространстве не в одном, а сразу в нескольких отчетных периодах.

Ежемесячно издержки производства разносятся по счетам анали

Это является центральным моментом при выполнении инновационных проектов, так как такие заказы, как правило, не имеют конкретной даты завершения работ. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут путем группировки первичных документов по учету выработки (начислению заработной платы), расходу материалов и прочее, в разрезе каждого открытого инновационного заказа. Таким образом, до момента фактического завершения работ все издержки представляют собой себестоимость незавершенного производства, а после завершения - себестоимость готовой продукции» [Гончаренко Л.П., Артюнов Ю.А. Инновационная политика: учебник. - М.: Издательство «Кнорус», 2009. - 352 с., цит. с. 297].

Состав и содержание правил калькулирования затрат на инновационные

Рис. 5.7. Состав и содержание правил калькулирования затрат на инновационные

проекты

Когда менеджменту требуется расчет себестоимость только части заказа при выпуске и сдаче отдельных агрегатов, входящих в заказ до их фактического соединения в едином объекте, «возникает задача определения издержек и себестоимости частей заказа, которые можно определить условно, например, путем выяснения: фактической себестоимости выпущенных ранее аналогов; нормативной или плановой себестоимости; проведения инвентаризации издержек по заказу, выявить его остаточную себестоимость и таким образом вычислить фактическую себестоимость части выполненного заказа» [Неделькин А.А. Методы калькуляции инновационной продукции // Научные записки «РЭА им. Г.В. Плеханова».- М., 2016., цит. с. 99].

Фактические издержки производства и себестоимость могут быть установлены только после окончания производства всей серии (партии) изделий, относящихся к открытому заказу.

Отдельным блоком затрат выступают затраты на коммуникации производителя инновационных продуктов, технологий и т.п. с их покупателями, именуемые как «рыночновыводящие затраты» (см. выше рис. 5.7) с источниками их финансового покрытия. Построение логической цепочки ученых действий в отношении таких затрат представлено на рис. 5.8.

Как считает доцент Пивкин С.А., «в момент принятия решения об инвестировании бизнес-проекта, связанного с разработкой и производством нового технического объекта, для прогноза себестоимости продукта (проектной себестоимости) можно использовать положения теории подобия[16]. С этой целью при калькулировании себестоимости продукта используются данные объекта-прототипа и значения носителей затрат, которые универсальны для элементов и статей прямых расходов на создание технического объекта» [Пивкин С.А. Методика расчета прироста чистой дисконтированной прибыли по инновационному проекту // Международный бухгалтерский учет т. 19, вып. 10, май 2016, 21-34 с., цит. с. 21; Мизиковский И.Е., Пивкин С.А. Калькулирование затрат на выполнение проекта в инновационной деятельности // Управленческий учет № 5, 2015, с. 17-24J.

Этапы определения «рыночновыводящих затрат» и источников их финансового покрытия (составлено автором - А.Б.)

Рис. 5.8. Этапы определения «рыночновыводящих затрат» и источников их финансового покрытия (составлено автором - А.Б.)

Для выбора вариантов вложения финансовых средств в инновационный бизнес, помимо информации об успешности такого бизнеса, необходимы данные для расчета эффекта от вложения, т.е. окупаемости таких затрат. Информацию об успешности инновационного бизнеса можно получить из разного рода рейтингов, из сайтов уже вложившихся компаний и из других источников. Для расчета эффекта от вложения финансовых средств в инновационный бизнес необходимо сопоставление затрат и результатов от такого проекта с учетом конкретного срока его окупаемости. При этом во внимание принимается, насколько такое вложение повлияет на финансирование текущей деятельности компании. Максимальное число данных для сопоставительного анализ-контроля берется из бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Как рекомендуют специалисты, «на стадии техникоэкономического обоснования (ТЭО) инновационного проекта обязательным является расчет эффективности в прогнозных и расчетных ценах. Прогнозная цена JU,(t) продукции или ресурса в конце t-ro шага расчета (например, t-ro года) определяется по формуле:

где: Ц(б) - базисная цена продукции или ресурса;

J(titH) - коэффициент (индекс) изменения цен продукции или ресурсов соответствующей группы в конце t-ro шага по отношению к начальному моменту расчета (в котором известны цены).

Расчетные цены используются для вычисления интегральных показателей эффективности, если текущие значения затрат и результатов выражаются в прогнозных ценах. Это необходимо, чтобы обеспечить сравнимость результатов, полученных при различных уровнях инфляции. Расчетные цены получаются путем введения дефлирующего множителя, соответствующего индексу общей инфляции» [Источник: http://www.intuit.ruj.

Традиционные (простые) методы оценки экономической эффективности инновационных проектов, такие как срок окупаемости и простая (годовая) норма прибыли, известны давно и широко использовались в отечественной и зарубежной практике еще до того, как всеобщее признание получила концепция, основанная на дисконтировании денежных поступлений. Доступность для понимания и относительная простота расчетов сделали их популярными даже среди работников, не обладающих специальной экономической подготовкой.

«Метод расчета средней нормы прибыли на инвестиции (англ, average rate of return, ARR), или расчетной нормы прибыли (англ, accounting rate of return, ARR), иногда его называют и методом бухгалтерской доходности инвестиций (англ, return on investment), основан на использовании бухгалтерского показателя - прибыли. Определяется он отношением средней величины прибыли, полученной по бухгалтерской отчетности, к средней величине инвестиций. При этом расчет может осуществляться на основе прибыли (дохода) П без учета выплаты процентных и налоговых платежей (англ, earnings before interest and tax) или дохода после налоговых, но до процентных платежей, равного произведению прибыли и разности между единицей и ставкой налогообложения Н : П г (1 - Н). Чаще используется величина прибыли после налогообложения (чистая прибыль), так как она лучше характеризует ту выгоду, которую получат владельцы предприятия и инвесторы. Что же касается величины инвестиций, по отношению к которой находят рентабельность, то ее определяют как среднюю между стоимостью активов на началои конец расчетного периода:

где: НП - норма

прибыли» [там же].

У многих экономических субъектов финансовые вложения в инновационный бизнес разовая операция, поэтому формулу расчета NPV можно записать так:

где: CF (от англ, cash flow) - чистый поток реальных денег в конце t-ro года;

t - периоды реализации инновационного проекта, включая этап строительства (t = 0, 1,2,..., Т);

Е - ставка дисконтирования;

Ко _ первоначальные инвестиции.

Методика расчета прироста чистой дисконтированной прибыли по инновационному проекту (схематично по первому этапу) представлена в табл.

Расчет величины чистого дисконтированного дохода

Таблица 5.6

Исходные данные: индекс доходности, внутренняя норма доходности, срок окупаемости инвест, проекта

Годы

1

2

3

4

Инвестиции, тыс.руб.

450

50

-

-

Выпуск продукции, шт.

0

20000

27000

32000

Цена за единицу продукции - 20 руб.; себестоимость единицы продукции - 11руб.; ставка дисконта 15%; период расчета инвестиционного проекта - 4 года. Будем считать, что все расходы отнесены на начало соответствующего года.

Решение

Годы

1

2

3

4

1. Результаты Rt (выручка от реализации), тыс. руб.

0

400

540

640

2. Инвестиции 311, тыс. руб.

450

50

-

-

3. Текущие затраты 32t, тыс.руб.

0

220

297

352

4. Чистый поток денежных средств Rt-(31t + 32t)

-450

130

243

288

5. Дисконтированный чистый поток денежных средств

я,-<Л+зи)

(1+ду

-450,0

113,04

183,74

189,36

6. Кумулятивный дисконтированный чистый поток денежных средств

Й (! + ?)*

-450,00

-336,96

-153,21

36,15

Чистый дисконтированный доход NPV =36,15 руб.

Учетно-аналитическое и контрольное обеспечение инновационной деятельности - это система информационной поддержки принятия решений в этой сфере. Б. Лев , базируясь на данных эмпирических исследований, констатирует факт «уменьшения полезности для инвесторов финансовой информации традиционного бухгалтерского учета. За последние несколько десятилетий связь между ценами на акции и ключевыми финансовыми показателями (рентабельность, балансовая стоимость или денежные потоки) существенно ослабла. Менеджеры также все больше используют для принятия решений данные, альтернативные информации финансового учета, например, такие как экономическая добавленная стоимость (EVA), система сбалансированных показателей (BSC) [Лев Б. Новый бухгалтерский справочник для новой экономики. - Нью-Йорк: Школа бизнеса, 2000. - 27 с.]. [17]

Для большинства крупных, сориентированных на рост компаний нормой становится так называемая отчетность устойчивого развития[18] на базе «мягкого» международного стандарта GRI - «Глобальная инициатива по отчетности» (Global Reporting Initiative), предполагающего формирование отчетности по принципу «триединого итога»: экономика компании, экология производства и социальная политика. Такая отчетность приобретает все большее распространение. Более 95 % из 250 крупнейших мировых компаний в 2011 г. опубликовали отчеты об устойчивом развитии по сравнению с 80 % в 2008 г. Из исследованных 3 400 крупных и средних компаний в 34 странах мира 64 % включают в корпоративную отчетность показатели устойчивого развития, причем процент роста таких компаний за последние 5 лет составляет 17-20% в год. В онлайн-базах данных за 2011 г. было опубликовано более 3 800 отчетов устойчивого развития. В 12 странах мира подготовка отчета об устойчивом развитии стала с 2010 г. законодательно утвержденной нормой. Формирование такого рода отчетов является предпосылкой для перехода к следующему этапу - полностью интегрированной корпоративной отчетности, которая будет сочетать в себе финансовый отчет и отчет о стратегической устойчивости, объединенные в новом формате на качественно новом уровне. Стандарты такой отчетности пока находятся в стадии разработки, которую планируется закончить к концу 2013 г., однако ряд стран и компаний уже практикует подготовку интегрированных отчетов. В частности, 450 компаний должны представлять интегрированный отчет уже с июня 2010 г. [Годовой отчет GR1. 2011/2012 [Эл. ресурс]. Режим доступа: https://www. globalreporting.

org/resourceibrary/GRI-Annual-Report-2011-2012.pdf].

Современные ученые идеи устойчивого развития[19] переносят в корпоративную среду управления инновационной деятельностью.

Создание информационной среды для инновационной деятельности экономических субъектов предполагает развитие методикоправовых положений бухгалтерского учета. Для этого, по мнению С.Ф. Г олова, «можно вводить в учетную систему счета перспективного учета, контрольные счета для оценки отклонений от запланированных показателей, дифференциальные счета для сравнения будущих релевантных показателей затрат и доходов, применять забалансовые счета для отражения нефинансовой информации и т.д. [Голов С.Ф. Система глобального бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет и аудит № 3, 2010, с. 3-12]. На наш взгляд, такого вида бухгалтерского учета как «перспективный» не существует, и существовать не может, а тем, более - такого рода счетов. Весьма сомнительным является и предложение С.Ф. Голова о введении в систему бухгалтерского учета «контрольных счетов для оценки отклонений от запланированных показателей». Отклонение фактических величин затрат и результатов инновационной деятельности запланированных фиксируется в системе бюджетирования и этим занимаются менеджеры, а не работки бухгалтерий, они только «поставляют» менеджерам необходимые сведения в основном о величинах затрат на разработку и реализацию инновационных проектов для контроля.

Обозревая перспективы развития бухгалтерского учета, профессор С.Ф. Легенчук высказывает уверенность в том, что «не единственно возможным вариантом регистрации хозяйственных операций является и система двойной записи. Этот ученый, классифицируя научно- исследовательские программы бухгалтерского учета, выделяет помимо диграфической и униграфической (простой) записи еще и системы тройной (Э. Джонса, Ф.В. Езерского, Дж. Лероя, Ю. Идзири, И. Грига) и четверной (Н. Д'Анастасио, Дж. Чербони, И.П. Шмелева, М. Мери) записи» [Легенчук С.Ф. От парадигм Т. Куна - к научно-исследовательским программам И. Лакатоса: отечественные особенности и перспективы применения концепций философии науки в бухгалтерском учете // Аудит и финансовый анализ № 6, 2009, с. 61-68].

Повысить уровень информационности отчетности, обеспечивающий постоянно возрастающие учетно-аналитические и контрольные потребности операторов инновационных проектов можно, по мнению профессора Роберта А. Хауэлла, «за счет преобразования структуры Баланса, выделив в его левой «инвестиционной» части оборотный капитал, основные средства и инвестиции по рыночной стоимости, а также нематериальный капитал, в том числе навыки и опыт персонала, интеллектуальную собственность, деловые связи и другие реальные активы наукоемких компаний. Правая часть, отражающая финансирование этих инвестиций, может быть тоже дополнена за счет тех источников, которые вложены в данные ресурсы, например, договоры (контракты) найма на работу могли бы быть признаны как обязательства [цит. по: Редченко К. Революция в учете [Эл. ресурс]. Режим доступа: http://www. cfin. ru/ias/rev_in_acc. shtml]. На наш взгляд, все названные выше сведения можно в полной мере привести в пояснениях к Балансу, не меняя его традиционной структуры. Следует поддержать позицию профессора С.Ф. Голова, что «в условиях современных информационных технологий создавать отдельные подсистемы учета для удовлетворения потребностей отдельных пользователей неэффективно. Исходя из этого, система бухгалтерского учета должна быть довольно гибкой, чтобы обеспечить разнообразные информационные потребности как внешних, так и внутренних пользователей. Для этого необходимо пересмотреть, прежде всего, принципы и методы бухгалтерского учета» [Голов С.Ф. Бухгалтерский учет в Украине: анализ состояния и перспективы развития: монография. - К.: Центр учебной литературы, 2007. - 522 с.].

Пересмотр принципов и методических основ учетноаналитического обеспечения управления инновационным развитием экономических субъектов предполагает, прежде всего, уточнение содержания понятий «инновация», «инновационное развитие» и всех их практических формализаций, без чего невозможно определить ни затраты на инновационный проект, ни результаты от его выполнения (приостановления или полного свёртывания работ по проекту). В любом случае принятое решение влечёт за собой малые или существенные риски. По этой причине предполагаемые риски[20] должны быть заложены в сметную стоимость инновационного проекта и отражены в бухгалтерском учете, подвергнуты аналитическим разложения по факторам их возникновения и, соответственно, контролю. Выше были приведены понятийные суждения ученых, исследующих вопросы учетно-аналитического и контрольного обеспечения инновационного развития экономических субъектов, поэтому акцентируем внимание на новации как подготовленном и предъявленном рынку новшеству, обеспечивающем по предварительным расчетам рост рыночной стоимости компании (доходности акций) с учетом также предварительного расчета, так называемого, «совокупного инновационного риска» (ПР).

ИР - это вероятность потерь, возникающих при вложении экономическим субъектом ресурсов в производство новых продуктов (товаров, работ, услуг, технологий, средств коммуникации, организации и мотивации труда), обладающих инновационными характеристиками, но которые, по всей вероятности, не смогут найти планируемого спроса на рынке. Так называемый, «совокупный инновационный риск» (ИР) - понятие, объединяющее несколько видов рисков, каждый их которых возникает под воздействием неоднородных факторов, в числе основных - это конъюнктура рынка. Волатильность ценовых параметров акций - та неопределенность, которая и порождает многочисленные предпринимательские риски, в том числе и в сфере инновационной деятельности экономических субъектов. Состав и содержание факторов, определяющих риски по инвестиционным проектам инновационного характера, показан на рис. 5.9. Из приведенных на рис. 5.9 рисков видно, что их возникновение предопределено конкретными условиями, в которых реализуется инновационный проект.

Состав и содержание рисков разработки и внедрения инновационных проектов

Рис. 5.9. Состав и содержание рисков разработки и внедрения инновационных проектов

Некоторые ученые подразделяют эти условия на две группы, на- пример, Новиков Д.А/ различает группу «ресурсных условий (финансовые, кадровые, материально-технические, информационные) и институциональных условий (научно-методологические, мотивационные, организационные, нормативные) [Новиков Д.А. Методология управления. - М.: Либроком, 2011. - 128 с. (Серия «Умное управление»)]. Рас- [21]

клад институциональных условий не вполне точен, поскольку в их составе нет научно-методологических условий, это прерогатива самого экономического субъекта, принявшего инновационный проект к реализации, т.е. под проект ин создаётся методологическая платформа (концепция проекта и методики её претворения в жизнь). Кроме того, в составе институциональных условий следовало бы назвать соучастие государственных структур на принципах партнерства, конвенции, соглашений о разделе продукции, лизинга, концессии или иных. Важность такого участия возрастает по мере усложнения инновационных проектов, требующих от разработчика всё больших и больших ресурсов, с обеспечением которыми сам он может и не справиться.

К настоящему времени в экономической теории еще не разработано общепринятой классификации рисков[22] [Марамохина Е. В. Инновационный риск: понятие, этапы управления // Молодой ученый № 5, 2013.- с. 348-351, цит. статья с. 87-88J.

В существующих классификациях инновационный риск не рассматривается как самостоятельная категория, а выделяется как подвид либо инвестиционного риска, либо внутренних рисков в сфере взаимодействия с техникой [Юрлов Ф.Ф. Оценка эффективности инвестиционных проектов и выбор предпочтительных решений: Учеб, пособие / Ф.Ф. Юрлов, Е.А. Зайцева, Д.А. Корнилов, А.Ф. Плеханова; Нижегородский государственный технический университет. - Нижний Новгород, 2003. - 132 с., цит. с. 90]. По этой причине анализ и выбор методов управления инновационными рисками проводится по общепринятой методике оценки рисков. В соответствии с указанной методикой выделяют количественный и качественный анализ рисков. Качественный анализ инвестиционных рисков проводится на стадии разработки бизнес-плана, а обязательная комплексная экспертиза инвестиционного проекта позволяет подготовить обширную информацию для начала работы по анализу рисков [Мазур И.И. Управление проектами: учеб, пособие для студентов, обучающихся по специальности 061100 «Менеджмент орг». / И.И. Мазур, В.Д. Шапиро, Н.Г. Ольдерогге; под общ. ред. И.И. Мазура. - 4-е изд., стер. - М.: Издательство «Омега-Л», 2007. - 664 с. - (Современное бизнес-образование), цит. с. 596].

Многие аналитики, исследуя проблемы рисков инновационных проектов, лишь вскользь упоминают риски выхода на международные рынки, тогда как они по своему составу столь многочисленные, что требуют более пристального внимания. Ежегодно к разработке и реализации инновационного проекта привлекаются специалисты международных групп компаний. Этот факт отмечен фискальным регулятором России (ФНС РФ). Для таких «участников предполагается введение нового вида отчетности (законопроект внесен в Госдуму 20.07.2017 г.). По законопроекту такие организации должны будут подавать в ФНС уведомление об участии в международной группе компаний и страновые сведения по такой группе. Последние включают глобальную и национальную документации, страновой отчет. В НК РФ предлагается закрепить положения, которыми определяются следующие моменты:

  • - понятие участника международной группы компаний;
  • - состав новой отчетности;
  • - сроки представления отчетности;
  • - случаи, когда отчетность представлять не нужно;
  • - ответственность за нарушение новых правил.

Запланировано, что изменения вступят в силу с 2018 г., но будут

применяться с учетом установленных особенностей. Например, за новые налоговые правонарушения сначала штрафовать не будут [источник: Документ: Проект Федерального закона № 231414-7

(http://asozd.duma.gov. ru/main.nsf/(Spravka)].

Применение этих новых институциональных правил регулирования составит ещё один риск для компаний, вовлеченных в инновационную деятельность.

Предложенная Поникаровой А.С. методика анализа и оценки системы управления инновационными промышленными рисками на стадиях инновационной деятельности вызывает много возражений [Поникарова А.С. Методология управления инновационными промышленными рисками хозяйственных систем на разных стадиях инновационной деятельности / дисс. на соиск. уч. степ, д.э.н. по спец. 08.00.05 - Экономика и управление народным хозяйством (управление инновациями). - Казань, 2015 г.]. Во-первых, это - использование слов «методика анализа и оценки системы управления. На наш взгляд, оценка предполагает анализ содержания системы, состав её элементов, из взаимодействия (внутренние и внешние), а не отделение автором методики понятий «анализ» и «оценка» свидетельствует о крайней условности всех положений методики. Далее в Блок-схеме анализа риска, показанной на рис. 26, не разделены внутренние и внешние факторы, влияющие на инновационные промышленные риски, а это не позволит провести должную оценку влияния каждой из групп факторов. В конечном счете, в предложенной Поникаровой А.С. методике анализа и оценки системы управления инновационными промышленными рисками о системе управления ничего не сказано, а главное - не определены виды информации для управления и источники её получения. Без информации никой анализ невозможен в принципе.

Не менее абстракта и сформированная Поникаровой А.С. модель управления инновационными промышленными рисками на разных стадиях инновационной деятельности. В ней также не показаны источники информации, её виды. На стр. 188 диссертации её автором указаны четыре основные модели управления промышленными рисками, полученные «на основе анализа существующих систем управления промышленной безопасностью предприятий нефтехимического комплекса РТ и степени их взаимосвязанности с инновационными мероприятиями, осуществляемыми в рамках общей стратегией развития предприятия. Первая модель представляет собой стратегическое управление промышленными рисками в системе программы по достижению промышленной безопасности в рамках стратегии устойчивого инновационного развития предприятия. В этой модели в управлении инновационными промышленными рисками сочетаются меры превентивного и послесобытийного характера, что позволяет снизить вероятность возникновения рисков и последствия от них. Вторая модель является программой комплексного управления промышленными рисками в рамках стратегического развития предприятий. Но она не учитывает необходимость непрерывного характера инноваций в условиях нового типа развития и не имеет стратегической направленности. Данная модель, подобно предыдущей, содержит меры, как превентивного характера, так и послесобытийного, но поскольку блок промышленных рисков, возникающих в результате инновационной деятельности, не учитывается в данной стратегии развития, то эта модель менее эффективна, чем первая и не отражает полной картины существующих на предприятии промышленных рисков. Третья модель включает управление инновационными промышленными рисками в рамках управления промышленной безопасностью, которое внедряется на предприятии параллельно с основной стратегией устойчивого развития. В сравнении с предыдущими моделями, эта система управления включает в себя мероприятия, часто не находящие своего отражения в стратегии развития предприятия. При этом на предприятиях параллельно существуют основная стратегия и блок управления промышленной безопасностью. Значит, на предприятиях не существует приоритета развития системы управления промышленной безопасностью инновационной деятельности, как основы достижения устойчивого инновационного развития в долгосрочном периоде. Модель четвертая являет собой систему управления промышленными рисками, воспринимаемую как обособленную часть менеджмента фирмы, существующую параллельно со стратегией развития предприятия и не имеющей приоритета развития в данной стратегии. В этой модели методы сочетаются управленческие меры различного характера, но преобладает послесобытийные мероприятия, а основная часть остальных направлена на текущее снижение вероятности возникновения промышленных рисков. Сравнительный анализ этих моделей показал, что все они не учитывают необходимость комплексного системного подхода в управлении промышленными рисками в современных условиях» [Поникарова А.С. Методология управления инновационными промышленными рисками хозяйственных систем на разных стадиях инновационной деятельности / дисс. на соиск. уч. степ, д.э.н. по спец. 08.00.05 - Экономика и управление народным хозяйством (управление инновациями). - Казань, 2015 г.]. Общий вывод, данный авторов отношение всех четырёх моделей, что они не обеспечивают «комплексного системного подхода в управлении» не даёт предметного представления ни о моделях, ни о том, о каком системном подходе идёт речь.

Поникарова А.С. «процесс формирования модели управления инновационными промышленными рисками предлагает основывать на следующих моментах:

  • - модель в общем виде представляет собой совокупность стратегий управления инновационными промышленными рисками, мероприятий, контролирующих реализацию стратегий, планов мероприятий по безопасному взаимодействию составляющих производственного потенциала в процессе инновационного развития, с учетом принципов и тенденций этого развития предприятия;
  • - в формировании модели управления инновационными промышленными рисками основой является ситуационный анализ, осуществляемый с помощью анализа безопасности инновационной деятельности, эффективности управления инновационными промышленными рисками и анализа влияния внешней среды [там же, с. 191].

Оценка результативности управления инновационными проектами в процессе инновационного развития в диссертации Поникаровой А.С. проведена на основе вышеотмеченных абстрактностей и поэтому её рассмотрение не представляет методической ценности.

В докторской диссертации Поникаровой А.С. сказано - «не решены вопросы:

  • - не сформировано понятие «управление инновационными промышленными рисками хозяйственных систем»;
  • - подсистемы управления (чем? - ясно, замечание наше - А.Б.) на разных стадиях инновационной деятельности;
  • - не разработано понятие «инновационный промышленный риск структурного уровня»; (такое понятие не может быть разработано в принципе, поскольку оно не несёт в себе смысла - замечание автора - А.Б.)
  • - не методики расчета эффективности управления инновационными промышленными рисками;
  • - не рассматривается влияние рисков на систему управления инновационной деятельностью;
  • - нет действенной методики оценки эффективности управления промышленными рисками инновационной деятельности;
  • - не исследовано значение момента зарождения инновационного промышленного риска в управлении инновационной деятельностью хозяйственной системы». Главное, на чём следовало бы акцентировать внимание автору рассматриваемой диссертации, так это на определение риска как такового, раскрыть виды рисков, а затем - и факторы риска. Целью же этой диссертации является «определение уровня базовой устойчивости хозяйственной системы разработать методику ее оценки». Однако что такое - базовая устойчивость - не определено, а без этого никакой уровень определить невозможно.

Методика оценки реализуемости инновационного проекта основывается на использовании таблиц «Затраты-Выпуск». Теоретические положения метода «Затраты-Выпуск» и их практическая реализуемость раскрыты в трудах отечественных и зарубежных ученых. Основоположником метода является В. Леонтьев (1930-е гг.), в последующие годы его идеи получили развитие в трудах К. Алмона, Р. Дорфмана, П. Кларка, Л. Клейна, Р. Солоу, П. Самуэльсона, Г. Тейла, С. Тилануса, Т. Уитина, Дж. Чипмана, У. Фишера, Д. Хокинса, X. Ченери. В отечественной экономической науке идеи метода «Затраты-Выпуск» развивались в работах А.И. Анчишкина, Э.Ф. Баранова, Л.Я. Берри, А.Г. Гран- берга, Э.Б Ершова, Ю.В. Яременко, М.Р. Эйдельмана.

Метод «Затраты-Выпуск», как правило, применяется при разработке межотраслевого баланса, однако, на наш взгляд от применим и для корпоративного уровня разработки и освоения инновационных проектов. В основу математической схемы расчетов по методу «Затраты-Выпуск» положены балансовые тождества имеют вид[23]: Xi= xij+yi для каждой строки /.

xij — это затраты продукции вида i на производство продукции вида j. Из теоретических соображений следует, что объем затрат должен быть положительно связан с объемом выпуска Xj, т.е. xij =fij(Xj)

В МОБ принимается гипотеза о прямой пропорциональности затрат и выпуска в рамках отдельной отрасли, или xij =aijXj

где aij - коэффициент прямых затрат, удельный расход материальных ресурсов вида / на производство единицы продукции вида j;

В матричной записи: X=AX+Y,

где X = (Xj ..., Х„)т- вектор-столбец валовых выпусков

т

Y=(Y/..., Y„) - вектор-столбец элементов конечного спроса по отраслям. А = { aij} - матрица коэффициентов прямых затрат МОБ/ Решение системы: X = (E-A)~lY,

где Е- единичная матрица. Элементы матрицы В = (Е-А)'1 - коэффициенты полных затрат на производство конечной продукции, которые показывают потребность в валовом выпуске продукции отрасли i для производства единицы конечного продукта j- го вида

Интегральный эффект (Эинт) представляет собой величину разностей результатов и инновационных затрат за расчетный период, приведенных к одному, обычно начальному году, т.е. с учетом дисконтирования результатов и затрат.

где Тр - расчетный год; Pt - результат в t-й год; 3t - инновационные затраты в t-й год; g, - коэффициент дисконтирования.

Интегральный эффект имеет также другие названия, а именно: чистый дисконтированный доход, чистая приведенная или чистая современная стоимость, чистый приведенный эффект.

«Учитывая, что основным источником информации о деятельности хозяйствующего субъекта был и остается бухгалтерский учет, для получения полного и корректного отражения сведений о направлениях использования средств инновационно-активными организациями представляется целесообразным выделение обособленного учета затрат на инновационную деятельность, ориентированного не только на обеспечение информацией внешних пользователей (для внешнего мониторинга и анализа), но и внутренних (руководителей организаций) для своевременной оценки эффективности инновационной деятельности, организации внутреннего контроля и принятия управленческих решений» [Егорова С.Е., Дубков Д.А. Проблемы учетно-контрольного обеспечения стимулирования инновационной деятельности в условиях финансовой нестабильности // Управление инновациями и финансы, с. 139—150].

Формирование в бухгалтерском учете и раскрытие в бухгалтерской отчетности организации информации об инновациях и модернизации производства описано в Информационном письме Минфина России ПЗ-8/2011 одноименного названия.

Порядок учета расходов на НИОКР в России регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно- исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/2002)[24] [25].

До ПБУ 17/02 существовали ограничениями на признание в качестве нематериального актива (ПБУ 14/02 «Учет нематериальных ак- тивов» ) результатов научно-исследовательских, опытноконструкторских и технологических работ (НИОКР и ОТР) в качестве объекта бухгалтерского учета. По этой причине в ПБУ 17/02 обособлен новый объект бухгалтерского учета - НИОКР и ОТР.

В ПБУ 17/02 (п. 6) определены единица бухгалтерского учета расходов по НИОКР и ТР и инвентарный объект - совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд экономического субъекта.

На рис. 5.10 представлены базовые условия отражения в учетных регистрах расходов на НИОКР и ТР. В оценке условий, проиллюстрированных на рис. 5.10, мы придерживаемся суждения профессора Пятов М.Л., написавшего, что «первые два из перечисленных критериев представляют собой следствие общего предписания статьи 9 Федерального закона РФ «О бухгалтерском учете», согласно п. 1 которому все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

При этом согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона, обязательным реквизитом любого первичного документа, служащего основанием для бухгалтерской записи, являются измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении. Таким образом, эти критерии соблюдаются практически всегда, когда мы отражаем в учете расходы по НИОКР и ТР.

Базовые условия отражения в учетных регистрах расходов на НИОКР и ТР

Рис. 5.10. Базовые условия отражения в учетных регистрах расходов на НИОКР и ТР

Третий критерий фактически воспроизводит общее требование к признанию активов, выдвигаемое Международными стандартами финансовой отчетности. Напомним, что согласно МСФО, активы - это ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономических выгод в будущем. При этом актив признается в балансе, когда существует вероятность притока будущих экономических выгод в компанию, а актив имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена [Международные стандарты финансовой отчетности. Русское издание/ - М.: Аскери, 1998 г., с. 43; с. 53]. Что же касается четвертого критерия, то при всей понятности его формулировки - «использование результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ может быть продемонстрировано» - остается неясной схема практической реализации этого требования, таким образом, ПБУ 17/02 в данном случае не определяет кто, кому и что должен демонстрировать. И вот эта неясность и незаконченность формулировки создает возможности для предприятий занижать стоимость своих внеоборотных активов, ускоряя списание расходов по НИОКР и ТР путем «непризнания» их результатов в качестве внеоборотных активов организации, т.к. всегда можно будет заявить, что демонстрация этих результатов была недостаточно убедительной [Пятов М.Л. ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР // БУХ. 1C от 18.03.2013 r.J.

Нормы ПБУ 17/02 не ограничивают состав расходов на НИОКР и ТР, как подчеркивает профессор Пятов, «он остаётся открытым. Один единственный критерий для включения соответствующих расходов в данный состав - это непосредственная связь конкретных расходов с выполнением НИОКР и ТР [Пятов М.Л. ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР // БУХ. 1C от 18.03.2013 r.J.

В ПБУ 17/02 п. 3 указано, что «настоящее Положение не применяется (выделено автором - А.Б.) к незаконченным НИОКР и ТР, а также к НИОКР и ТР, результаты которых учитываются в бухгалтерском учете в качестве НМА». Данное положение не состыковано с рекомендациями документа - Информационное письмо Минфина России «О формировании в бухгалтерском учете и раскрытии в бухгалтерской отчетности организации информации об инновациях и модернизации производства» ПЗ-8/2011. В п. 1 этого информационного письма записано, что «формирование в бухгалтерском учете и раскрытие в бухгалтерской отчетности организации информации об инновациях и модернизации производства осуществляется применительно к требованиям нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, регулирующих формирование и раскрытие информации: о затратах, связанных с выполнением НИОКР и ТР, с приобретением (созданием) нематериальных активов[26] (выделено автором - А.Б.) (новых технологий, прав на патенты, лицензий на использование изобретений, промышленных образцов, полезных моделей и др.); о затратах на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств; о затратах, связанных с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества, изменением дизайна и других эксплуатационных свойств продукции, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса; об источниках средств на инновации и модернизацию производства». Разграничение таких объектов бухгалтерского учета как капитализируемые и текущие расходы на НИОКР и ТР и на создание/приобретение нематериальных активов (это по сути, часто бывают инновациями)на наш взгляд, неправомерно. Для снятия такого противоречия следует или дополнить ПБУ 14/07 пунктами об учете и отчетности НИОКР и ТР, или напротив расширить состав объектов ПБУ 17/02. Основание к этому то, что эти «родственные» ПБУ не могут существовать отдельно. Кроме того, при переработке оснований учета и контроля всех возможных затрат и результатов инновационной деятельности экономических субъектов будут учтены последние изменения в управлении этой деятельностью и, соответственно, основания бухгалтерского учета, анализа и контроля будут актуализированы.

В Информационном письмо Минфина России ПЗ-8/2011 указано, что «ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 не применяются к незаконченным и не оформленным в установленном законодательством порядке НИОКР и ТР». Этот запрет в отношении неоформленных объектов учета понятен, однако, по незаконченным НИОКР и ТР, начало которых связано с уже оформленными договорами и по которым осуществлены соответствующие расходы, неприменение указанных ПБУ вызывает вопросы. В итоге получается, что реализация инновационного проекта растягивается, например, на пять лет, а в течение этого периода применять ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 не рекомендовано, вопрос, как учитывать капитализируемые и текущие расходы по этим проектам.

В Информационном письме Минфина России ПЗ-8/2011 (и. 2 и и. 3) указанный выше факт отмечен рекомендацией - «поскольку ПБУ 17/02 и ПБУ 14/2007 не определяют момент начала признания затрат, формирующих стоимость актива, являющегося результатом научно- исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (далее - результаты исследований и разработок) или нематериальных активов, то, исходя из Международных стандартов финансовой отчетности, в частности, МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», понесенные организацией расходы на получение новых знаний, поиск, оценку и окончательный отбор областей применения результатов исследований или иных знаний, на поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг, на формулирование, проектирование, оценку и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам целесообразно признавать в момент их осуществления и не включать в стоимость актива. П. 3. Для определения момента начала включения затрат в стоимость актива организация руководствуется признаками, свидетельствующими о вероятности получения экономической выгоды от результатов работы. Такими признаками, в частности, могут быть: техническая осуществимость и намерение завершения создания актива; возможность использовать результаты работ для производственных и (или) управленческих нужд организации или продажи актива; возможность продемонстрировать наличие рынка для продукции, создаваемой с помощью результатов исследований и разработок и нематериального актива, либо полезность этих активов для внутренних целей; наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки и использования актива; возможность надежно измерить затраты, относящиеся к активу в процессе его разработки.

Спорным является также рекомендация, содержащаяся в Информационном письме ПЗ-8/2011 о том, что ПБУ 17/2002 не регули- рует некоторые вопросы учета результатов^ (выделено автором - Л.Б.) исследований и разработок, а именно: последующая оценка, обесценение и пересмотр сроков полезного использования. На наш взгляд, эти вопросы должны регулироваться как раз нормами характеризуемого ПБУ 17/02.

Положение 17/02 используется компаниями, выполняющими НПОКР и ОТР собственными силами и (или) являющимися по договору заказчиками указанных работ (п. 1). Положение применяется только в отношении работ[26] [28], по которым: во-первых, получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформлены документально в установленном законодательством порядке, во-вторых, получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства РФ[29] (рис. 5.11).

Согласно п. 8 ПБУ 17/02 отражаемые в учете результаты НИОКР и ОТР признаются для целей бухгалтерского учета внеоборотными активами.

Как считает профессор Пятов М.Л., «в разделе «Внеоборотные активы» плана счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, специальный счет, предназначенный для отражения результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ отсутствует. При этом, согласно предписаниям ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» результаты соответствующих работ не могут быть отражены в бухгалтерском учете ни как основные средства (счет 01), ни как доходные вложения в материальные ценности (счет 03), ни как нематериальные активы (счет 04). В разделе «Внеоборотные активы» действующего плана счетов бухгалтерского учета существуют и свободные позиции. Это счета - 06 и 09. Однако от их использования в рассматриваемом случае нас останавливает предписание инструкции по применению плана счетов, согласно которой вводить в план счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета организация может только для учета специфических операций и, что гораздо более важно, только по согласованию с Минфином России. Вероятно, в ближайшее время Минфин внесет соответствующие ПБУ 17/02 поправки к плану счетов бухгалтерского учета. Но пока изменения к плану счетов не приняты, по нашему мнению, для отражения в учете стоимости признанных результатов НИОКР и ТР следует использовать счет 97 «Расходы будущих периодов», открыв к нему специальный субсчет «Результаты ННОКР и ТР. В активе бухгалтерского баланса сальдо субсчета «Результаты НИОКР и ТР» к счету 97 «Расходы будущих периодов» следует отражать по строке «Прочие внеоборотные активы» [Пятов М.Л. ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР // БУХ. 1C от 18.03.2013 г.].

Учетные процедуры в отношении НМ А

Рис. 5.11. Учетные процедуры в отношении НМ А

В состав расходов на НИОКР и ТР включается (п. 9): стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций, затраты на оплату труда работников, занятых выполнением НИОКР и ОТР, отчисления на социальные нужды, стоимость спецобору- дования и специальной оснастки, амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, общехозяйственные расходы и прочие затраты, связанные с выполнением НИОКР и ТР.

Как отмечает профессор Пятов М.Л., «срок амортизации результатов соответствующих работ в пределах пяти лет может устанавливаться организацией без ориентации на какие-либо специальные нормы бухгалтерского законодательства, исключительно на основе технологических характеристик этих результатов, что, создает определенную свободу для организаций по влиянию на скорость списания сумм указанных расходов в уменьшение бухгалтерской прибыли (Дт 08 «Внеоборотные активы» Кт 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов). ... следует обратить внимание на очень важную тенденцию в формулировке предписаний ПБУ, связанную с ориентацией отечественных нормативных документов на ИСФО и, прежде всего, с разграничением бухгалтерского (финансового) и налогового учета. Теперь, когда от определяемых в бухгалтерском учете сроков амортизации и ее методов зависят только показатели бухгалтерской отчетности организации и никак не зависит налогооблагаемая прибыль, ограничения накладываются не на минимальный, а на максимально возможный срок амортизации. Это объясняется тем, что в ситуации, когда списание (декапитализация) расходов в бухгалтерском учете не влияет на сумму налогооблагаемой прибыли, у организаций появляется соблазн не занизить прибыль, как это было совсем недавно, а завысить ее величину за счет вздувания активов и тем самым в бухгалтерской отчетности продемонстрировать свое финансового положение с наиболее благоприятной точки зрения» [Пятов М.Л. ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР // БУХ. 1C от 18.03.2003 r.J.

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета расходы на НИОКР и ТР учитываются по дебету активного счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08 «Выполнение научно- исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» (табл. 6). После завершения НИОКР и ОТР расходы, собранные на данном счете отражаются в учете одним из трех способов (табл. 6) в качестве результатов НИОКР и ОТР, нематериальных активов, прочих расходов. Незапатентованные результаты расходов на научно- исследовательскую деятельность учитываются в составе имущества организации на активном счете 04 «Нематериальные активы», на отдельном субсчете «Результаты исследований и разработок» (табл. 7).

Согласно нормам ПБУ 17/02 срок списания суммы расходов по НИОКР и ТР, составляющих учетную стоимость их результатов, «фактически не является элементом учетной политики организации в строгом смысле, т.к. может определяться индивидуально для каждого конкретного результата соответствующих работ, приходуемого в качестве внеоборотного актива. Однако, информация о сроках и методах списания расходов по НИОКР и ТР является необходимой для адекватной оценки финансового положения организации при условии соответствия ее критерию значимости» [Пятов М.Л. ПБУ 17/02 по учету расходов на НИОКР // БУХ. 1C от 18.03.2003 г.].

Учет затрат на инновационную деятельность

Таблица 5.7

Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов

I. Признание в учета капитализированных расходов

1.1. Учтены затраты на приобретение НМА

08-5

60, 76

1.2. Отражены в учете расходы на НИОКР (затраты на создание НМА)

08-8

10, 70, 69, 02, 05, 76, 71

И. Учет результатов вложений в НИОКР

II. 1. Отражены в учете созданные (приобретенные) НМА

04

08-8 (08-5)

II.2. Начислена амортизация

04

05

II.3. Отражены в учете незапатентованные результаты НИОКР

04-«Результаты

НИОКР»

08-8

II.4. Учтен отрицательный результат НИОКР

91-2

08-8

Ш.Учет текущих затрат в научно-исследовательской организации

Учтены прямые затраты

20

10, 70, 69, 02, 05, 76, 71

Учтены косвенные затраты

25, 26, 44

10, 70, 69, 02, 05, 76, 71

Распределены косвенные расходы

25, 26, 44

10, 70, 69, 02, 05, 76, 71

Списаны косвенные расходы на расходы периода

90-6 (90-7)

26, 44

На организацию бухгалтерского учета капитализируемых и текущих расходов на инновационную деятельность влияют масштаб и возможности компании, в том числе финансовые. В крупных компаниях НМА создаются силами собственных научных и опытноконструкторских структур, учетные зависимости от финансовых возможностей определяется форма интеграции организационных структур, а в остальных компаниях эти заказы отдаются на аутсорсинг (рис. 5.12).

Модель внутрикорпоративного регулирования инновационной деятельности (составлено автором - А.Б.)

Рис. 5.12. Модель внутрикорпоративного регулирования инновационной деятельности (составлено автором - А.Б.)

Как полагает профессор Бахрушина М.А., «в небольших организациях управленческий учет может вестись без применения бухгалтерских счетов, используя аналитические возможности пакета Microsoft Excel. В крупных компаниях управленческий учет осуществляется в специально разработанной системе счетов. Могут использоваться традиционные счета бухгалтерского учета, свободные счета, забалансовые счета» [Бахрушина М.А. Проблемы и перспективы развития российского управленческого учета // Международный бухгалтерский учет № 33, 2014, с.

Специалисты рекомендуют для целей управления инновационной деятельностью компании «использовать классификацию затрат по отношению к изменению объема производства (постоянные и переменные), по отношению к эффективности (производительные и непроизводительные), по отношению к принимаемому решению (релевантные и нерелевантные), по отношению к регулированию и планированию (регулируемы и нерегулируемые, планируемые и непланируемые) и др.» (приложение 3).

Роль контроля в хозяйственной деятельности с точки зрения управления хорошо раскрыта в работах по менеджменту. Формулируя предназначение контроля А. Файоль писал: «оно заключается в том, чтобы проверить, все ли выполняется в соответствии с утвержденными планами, разработанными инструкциями и установленными принципами. Его цель - выявить слабые места и ошибки, своевременно исправить их и не допускать повторения. Контролируется все: предметы, люди, действия» [Файоль А. Общее и промышленное управление: пер. Б.В. Бабина-Кореня. М., 1923]. Многие отечественные и зарубежные ученые видели и видят в контроле средство принуждения.

Егорова С.Е., Дубков Д.А. полагают, что «применительно к инновационной деятельности под контролем понимается не только обеспечение сохранности вложенных средств, но и эффективное управление ими» [Егорова С.Е., Дубков Д.А. Проблемы учетно-контрольного обеспечения стимулирования инновационной деятельности в условиях финансовой нестабильности // Научно-технические ведомости СПбГПУ. Экономические науки № 3(245) 2016, с. 139-150]. Сведения, которые должны быть раскрыты в статистической отчетности (по форме 4-инновации), утверждены Приказом Росстата № 580 от

24.09.2014 г.[30]

Приказом Минфина РФ от 16.05.2016 г. № 64н внесены изменения в ПБУ 17/02[31], касающиеся организаций, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета и отчетности. В частности, ПБУ дополнено абзацем к п. 14, где установлены особенности списания расходов по НИОКР и ТР на расходы по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления.

В апреле 2017 г. Минфин России внес изменения в ПБУ по учетной политике организаций. Наиболее заметное дополнение в ПБУ 1/2008 касается определения способа ведения бухучета. Если по конкретному вопросу способ не закреплен в федеральном стандарте, юридическое лицо сможет самостоятельно его разработать. Для этого нужно использовать сначала МСФО, затем стандарты бухучета по аналогичным вопросам и только потом - рекомендации в области бухучета. Если же юридическое лицо вправе вести упрощенный бухгалтерский учет, то при формировании учетной политики достаточно учитывать лишь требования рациональности. Изменения вступили в силу 608.2017 г. [Документ Приказ Минфина России от 28.04.2017 г. № 69н]

Глава 6. Функциональный механизм управления информационными потоками компаний сферы интелектуальных бизнес-услуг

Термин «экономика, базирующаяся на знаниях, или «экономика знаний», появился в научном обороте почти полвека назад. Им стал обозначаться сектор экономики, ориентированный на создание новых и модификацию накопленных знаний, их накопление и распространение. В настоящее время данный термин используется более широко: для определения типа экономики, где знания играют решающую роль, а их создание и использование становятся источником экономического роста, определяющим конкурентоспособность компаний, регионов и стран.

В современной научной литературе чаще употребляется термин, предложенный специалистами Всемирного банка: под экономикой знаний следует понимать «экономику, которая создает, распространяет и использует знания для ускорения собственного роста и повышения конкурентоспособности». Под этот термин можно полностью подвести деятельность компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг, выбранные нами в качестве объекта исследования.

Одним из признаков перехода к экономике знаний является обновление терминологии, с помощью которой ученые пытаются обозначить новые свойства интеллектуальных продуктов. Так, например показатель уровня квалификации специалистов и инновационного потенциала компании, который способствует повышению ее рыночной стоимости и инвестиционной привлекательности определяется как «портфель интеллектуальной собственности высокотехнологичной компании», оцениваемый по всей совокупности включенных в него активов. Компания, обладающая таким портфелем, способна устойчиво держать позиции на рынке продуктов интеллектуального труда, одновременно наращивая свою стоимость.

Интеллектуализация производства и активное проведение инновационных процессов являются исключительно важными закономерными чертами современной экономики, а знания, опыт и новые технологии превращаются в глобальный ресурс развития высокотехнологичных компаний. Усиление тенденций к либерализации государственно-властной политики в отношении практики использования результатов интеллектуальной деятельности демонстрируют стратегии инновационного развития, обнародованные в последнее пятилетие ведущими рыночно развитыми государствами: США, Великобританией, Японией, Германией. По единодушному мнению аналитиков, возможность технологического прорыва в этих государствах обеспечил отказ от государственной монополии в инновационной сфере и переход стимулирование ускоренной передачи инноваций в производственную сферу. При оформлении результатов интеллектуальной деятельности в качестве объектов интеллектуальной собственности юридических лиц (компаний) они становятся важной частью их активов, демонстрируя приобретение этой компании статуса высокотехнологичной (наукоемкой) компании. Комплексным признаком такой компании является совокупность следующих показателей:

  • - состав правообладателей, авторы (сторонние, находящиеся в договорных отношениях с компанией, и работники компании);
  • - разнообразие условий закрепления в договорах на приобретение или передачу прав на результаты интеллектуальной деятельности;
  • - перечень результатов интеллектуальной деятельности, оформленных в собственность компании, являющихся носителями стоимости бизнеса и объектами бухгалтерского учета и управления, а также налогообложения; их участие в приросте стоимости собственного бизнеса и вклад в получение прибыли производственными компаниями.

Примером позитивных тенденций комплексного управления портфелем интеллектуальной собственности могут служить разработки специалистов ГУП «Санкт-Петербургский информационноаналитический центр»63. Практика использования такой информационной системы не только предоставляет возможность учитывать создаваемые и охраняемые правом результаты интеллектуальной деятельности. С помощью таких программных продуктов отслеживается полный инновационный цикл: от НИОКР, получения патента (другого охранного документа) вплоть до производственного освоения такого результата внутри компании или при его продвижении на внешний рынок. В такой информационной системе поддерживается реализация основных базовых рабочих процессов (бизнес-процессов) компании, связанных с управлением как отдельными объектами интеллектуальной собственности, так и их совокупным портфелем интеллектуальных услуг. [32]

На рынке появились принципиально новые носители стоимости, изменения параметров которых недостаточно задействованы стандартами учета и управления: интеллектуальный капитал, информация, интеллектуальная собственность, профессионализм и т.п. По признанию зарубежных ученых, сформировалась новая форма собственности - «неовеществленная», которую можно воспроизводить бесконечно, она одновременно может быть потребляема в разных местах и не является продуктом, который можно обратить в частную собственность. Современные информационные технологии сделали возможным оперативное управление корпорациями, подразделения которых территориально распределены даже по континентам. В этой связи стало возможным размещать их в тех местах, где это наиболее выгодно, стало возможным тиражировать опыт, не производя конкретного интеллектуального продукта. Разработки же интеллектуального продукта при этом уходят в те страны, где выше общеобразовательный уровень граждан, лучше телекоммуникационная инфраструктура и высокий уровень оплаты высококвалифицированной части работников. Поскольку капиталоемкость интеллектуальной сферы труда существенно ниже капиталоемкости труда работников материальной сферы, то создание бизнес-услуг в такой сфере доступно практически во всех рыночно ориентированных странах. Создание, усвоение и распространение новых профессиональных знаний и технологий возможны исключительно при условии адекватного изменения форм и методов управления бизнесом компаний, специализирующихся на создании и продажах интеллектуальных бизнес-услуг. Сама собственность на продукт интеллектуального труда или интеллектуальная собственность становится новым носителем стоимости, который требует особых концепций оценки, учета и управления. В российском законодательстве понятие «интеллектуальная собственность» было впервые дано в ст. 138 ГК РФ (1994 г.) в качестве обобщающего понятия результатов интеллектуальной (творческой) деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.). Интеллектуальная собственность есть исключительное право использования результата интеллектуальной деятельности в виде предметного воспроизведения сделанного изобретения или в виде копий художественного произведения, сделанных в любой форме, позволяющей впоследствии восстановить эти произведения.

Использование прав владения объектом интеллектуальной собственности означает, прежде всего, получение реальных или патентных доходов от его копирования (повторения, воспроизведения). За счет воспроизводства технического или иного решения и последующей продажи предмета интеллектуального труда или интеллектуальной услуги (консультация, методическая помощь и т.п.) формируется источник доходов, обладающий явными признаками монополии. Право интеллектуальной собственности и есть монопольное право ее владельца. Весь смысл исключительных имущественных прав на интеллектуальную собственность заключается в монополизации потенциальной прибыли. Данное обстоятельство предопределяет особенности управления такой собственностью. Когда же речь идет о создании и продаже интеллектуального продукта, создаваемого в рамках корпоративной собственности компаний сферы интеллектуальных бизнес- услуг, то требуется особая система регламентации оборота этого продукта, подсистемами которой являются: учет, анализ, контроль и отчетность.

В управлении интеллектуальными бизнес-услугами, основанными на новейших знаниях, ключевую роль играет компетенция компаний, включающая наиболее полные знания, навыки, лидерство, аналитические способности и ориентацию на безусловное достижение поставленных целей. Еще несколько лет назад управление интеллектуальным капиталом рассматривалось как сфера, имеющая отношение лишь к производствам высоких технологий (изготовление новых товарных продуктов непосредственно на базе научных исследований). В настоящее время инновационные процессы - это непременное условие развития всех сфер хозяйственной деятельности, обеспечивающее им конкурентные преимущества на рынке товаров, работ, услуг. Следовательно, научные знания превращаются в особый фактор воспроизводства стоимости бизнеса наряду с такими факторами как материальные, трудовые и финансовые ресурсы.

На наш взгляд, основные черты новой экономики были изложены К. Келли, которые, как полагал ученый, являются наиболее очевидными в меняющемся мире [Kubr М. How to Select and Use Consultants. P. 124., c. 2]:

  • - глобальный характер происходящих изменений;
  • - оперирование неосязаемыми благами: идеями, информацией и взаимоотношениями;
  • - тесное переплетение и взаимодействие отдельных сегментов новой экономики.

Эти три отличительные черты создают новый тип взаимодействия рынка и общества, базирующихся на сетевом принципе, а мир

«тонких технологий» начинает управлять миром машин - миром материальной реальности. В этих условиях, наряду с традиционными экономическими критериями оценки деятельности компаний, основанными на измерении эффективности использования ресурсов, на первый план выступают неосязаемые измерители: знания, интеллектуальный капитал, удовлетворение интересов потребителей, социальная прибыль, организационная культура. Во многих случаях такие носители стоимости раскрывают новые возможности прироста стоимости бизнеса по сравнению с сугубо традиционными (финансовыми) вложениями в бизнес. Сфера интеллектуальных бизнес-услуг является одной из наиболее быстроразвивающихся экономики. По своей природе бизнес- услуга сохраняет базовые характеристики услуга как деятельности, не создающей новый вещественный продукт, а изменяющий качество уже имеющегося, созданного продукта. Услуга - это любой вид деятельности, который одна сторона предлагает другой, это - неосязаемое действие, не приводящее к владению чем-либо или благо, предоставляемое в форме мыслительной деятельности, а не в материальной форме.

Компании сферы интеллектуальных бизнес-услуг представляет собой сложной комплекс экономических субъектов, оперирующих неосязаемыми носителями стоимости и ценности. В соответствии с общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг в эту сферу входит 99 видов финансовохозяйственной деятельности в 16 экономических сферах, обеспечивающих предоставление услуг, в том числе таких, как жилищные, транспортные, связи, торговли, образования, обороны, здравоохранения, ремонта, социальные, ритуальные услуги, и многие другие. На рис. 3.1.1 отображены виды услуг, формирующие 86% портфеля интеллектуальных бизнес-услуг обследуемых нами компаний этой сферы.

К сфере услуг относятся компании, основной деятельностью которых являются создание и продажа интеллектуальных бизнес-услуг, т.е. деятельность, результаты которой не имеют материальновещественное выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В бухгалтерском учете оборот таких уже получает стоимостное выражение и отражается в бухгалтерских записях и отчетности в денежной форме. В перспективе, судя по тенденциям расширения предмета и объектов интеллектуальной собственности, национальная система бухгалтерского учета, анализа и контроля должна пополниться новыми носителями стоимости, как это имеет место в зарубежной практике.

Виды услуг по заявкам заказчиков

Рис. 6.1..Виды услуг по заявкам заказчиков

Наиболее представлены на рынке такие виды бизнес-услуг как: методические разработки, консультации, создание IT-программ и методических пособий по ним, реинжиниринг, концепции программноцелевого моделирования бизнеса, методики экономикоматематического моделирование стоимости бизнеса, рекомендации по моделированию экономической, финансовой, налоговой и других стратегий управления стоимостью бизнеса и многие другие виды деятельности, основанные на затратах интеллектуального труда.

На объекты интеллектуальной собственности правообладатель приобретает «исключительные», а не вещные правомочия. Вещные права (в т.ч. и право собственности) возникают на материальные носители творческого произведения, а не на его содержание. Понятия «интеллектуальный бизнес» или «финансово-хозяйственная деятельности компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг» непосредственно связаны с понятием «интеллектуальная собственность», формализация которой предполагает определение субъектов и объектов, вовлеченных в процесс смены собственников, их прав и обязательств, а также определение методов управления объектами собственности, в т.ч. методов бухгалтерского учета, экономического анализа и внутрикорпоративного финансового контроля.

Интеллектуальные продукты имеют общественную полезность, они воплощают свойство быть предметом для создания других товаров и услуг. Продукт интеллектуальной не является товаром в классическом виде, поскольку он нематериален, а, следовательно, он трудно воспринимаемый в стоимостном отношении, трудно учитываемый, анализируемый и контролируемый. При использовании интеллектуального продукта сохраняется его полезность, в то время как у традиционного товара она исчезает по мере его потребления. В основе стоимости интеллектуального продукта лежат индивидуальные затраты труда, так как продукт интеллекта уникален и индивидуален. Для измерения стоимости затрат такого труда нами разработана методика оценки, содержание которой представлено в приложении 11. Стоимость объектов интеллектуальной собственности состоит в следующем в том, что эти объекты индивидуальны и исключительны, поэтому они создаются в единственном числе в отличие от обычных товаров. Кроме того, стоимость данных объектов должна быть сравнена со стоимостью аналогов, в которых существует определенный общественно важный труд. Данная специфика создает целый ряд трудностей с организацией бухгалтерского учета стоимости данного объекта и требует от бухгалтера особых навыков. Следует полагать, что в зависимости от квалификации должны формироваться и должностные инструкции для бухгалтеров компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг, примером которой может служить предлагаемый нами формат такой инструкции (приложение 6).

Экономика знаний или информационная экономика меняет не только характер производства, но и экономические отношения, что гораздо важнее для развития теории и практики бухгалтерского учета и финансового менеджмента в рамках конвергенции учетной и управленческой парадигм. Однако, до настоящего времени не найден унифицированный измеритель стоимости таких затрат, инструмент их взвешивания. В силу неосязаемости такого вида активов, универсальная модель их стоимостной оценки практически невозможна, однако, это не исключает поиск методов более точной оценки их стоимости для целей учета, контроля и анализа. Как подчеркивает методолог учета В.Ф. Палий, «информационная экономика меняет не только характеристику производства и экономических отношений, но и сами информационные технологии, оказывающие непосредственное влияние на бухгалтерский учет, а, следовательно, на концепции, лежащие в основе его теории. Среди них:

развитие средств связи, передачи данных и вычислительной техники;

новые возможности документирования фактов хозяйственной деятельности, их регистрации и архивирования. Очевидно, что исторически сложившиеся формы бухгалтерского учета себя исчерпали;

новые объекты (элементы) бухгалтерского учета, прежде всего, интеллектуальные, такие как знания, информация, интеллектуальная собственность и т.п., порождающие новые формы товара. Последнее обстоятельство, - как указывает В.Ф. Палий, - оказывая влияние на товарно-денежные отношения, не может не влиять на теоретические принципы бухгалтерского учета как информационной системы, отражающей товарно-денежные отношения и движение капитала. Бухгалтерский учет начинает преображаться, отрицать отдельные, ранее незыблемые постулаты. Изучение и осмысление данных явлений на концептуальном уровне является задачей для исследователей теории бухгалтерского учета.

Для упорядочения методов учета и оценки нематериальных активов Минфином России было подготовило специальное письмо от 22.06.2006 г. «О признании интеллектуальной собственности нематериальным активом». Объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве актива конкретного вида (нематериального актива, основного средства и др.), если он отвечает определению данного вида актива и выполняются условия, установленные соответствующим Положением по бухгалтерскому учету. При классификации активов для целей бухгалтерского учета рекомендовано пользоваться «Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России», одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и советом Института профессиональных бухгалтеров России от 29.12.1997 г., впоследствии не раз уточняемой. Как справедливо отмечает представитель академического сообщества России Б. Мильнер, «целесообразно в ближайшем будущем разработать систему показателей и методы количественного измерения знаний, на основе которых можно было бы определять сложившиеся разрывы между ними и ведущими тенденции их роста. Необходимо также изучить степень влияния отдельных видов знаний на экономический рост и тех или иных факторов экономического роста на эволюцию знаний. Это позволит управлять процессами повышения эффективности применения знаний» [291, с. 43-50J. Однако, как подтверждают результаты нашего исследования, не все учетные проблемы в отношении интеллектуальных носителей стоимости решены. Это подтверждают результаты опроса счетных работников В действующем в настоящее время ПБУ-14 число объектов учета ограничено, в нем отсутствуют правила постановки на учет такого актива как «гудвилл» и некоторых других объектов интеллектуальности собственности. Научно-технические достижения, как правило, основываются на прежних разработках и когда на рынке появляются совершенно новые продукты интеллектуального труда, то в их основе имеются аналоги ранее существующих образцов. Иными словами, при оценке их стоимости этот «незаслуженный вклад» должен приниматься в расчет, однако, до настоящего времени такой оценочной методики не существует. Следовательно, при создании в компании нового вида интеллектуальной услуги возникают трудности с адекватной оценкой затрат в бухгалтерском учете, с ценообразованием и их продвижением на рынок. Рыночные операции с научно-техническими разработками имеют ряд спецификаций, отличающих их от продажи обычных товаров. Особенно это касается купли-продажи лицензий, где причины возникающих трудностей заключаются в следующем:

  • - как правило, в торговой сделке участвует и элемент интеллектуального труда (опыт, технические знания, «ноу-хау») и материализованными предметами (вещества, машины, приборы, инструменты и т.д.), они трудно отделимы друг от друга;
  • - продвижение товаров интеллектуального труда от их создателей через рыночную сеть к потребителю производится не в вещественной, а в опосредованной форме, например, как техническое обслуживание, консультирование, аудит и т.д.
  • - лицензионные товары по своему назначению имеют сугубо индивидуальный характер и четко закреплены за их правообладателями;
  • - сделка с лицензией требуют правовой защиты от посягательств конкурентами. Сделки необходимо юридически оформить как соглашение о передаче права или разрешение на пользование изобретениями, что вызовает дополнительные учетные трудности.

Вследствие существенных расхождений между оценками рыночной стоимости компаний и «историческими» данными бухгалтерского учета возрастает потребность в формализации измерений нематериальных активов, объединяемых понятием «интеллектуальный капитал». Одним из общепризнанных экономических измерителей «признан q-индекс Дж. Тобина. Он может быть рассчитан путем деления рыночной стоимости компании (произведения цены акции на количество акций) на сумму, которую необходимо затратить для замещения физических активов (или в некоторых случаях на балансовую стоимость компании, включающую стоимость финансовых активов)». Наиболее адекватный выбор концепций стоимостных оценок зависит от конкретных условий финансово-хозяйственной деятельности компании и задач, решаемых на основе данных расчетов. Практика показывает, что пока еще ни одну концепция нельзя признать универсальной. Аналитики рекомендуют «при оценке стоимости неосязаемых активов использовать один из четырех методов количественных оценок:

  • - прямого интеллектуального капитала. Такие оценки отображают стоимость нематериальных активов по отдельности и в их совокупности;
  • - капитализации рынка. Такие оценки подсчитываются в результате определения разницы между рыночной капитализацией компании и стоимостью ценных бумаг ее акционеров. Один из подходов - определение отношения рыночной цены (акции) к ее бухгалтерской оценке. Другой - отношение рыночной стоимости ценных бумаг компании к восстановительной стоимости ее активов;
  • - окупаемости активов. Фокусируется на средней величине доходов от нематериальных активов. Полученные до уплаты налогов доходы компании делятся на среднюю величину материальных активов. Результат сравнивается со средним объемом продукции компании, а разница затем умножается на среднюю величину материальных активов, чтобы получить средний годовой доход от нематериальных активов;
  • - счетных карт. Определяются различные индикаторы или показатели ряда компонентов нематериальных активов. Они могут быть представлены в виде численных счетных карт, а также графически».

Для количественной оценки деятельности компаний интерес представялет также и результаты исследований Р. Экклза [584], который предложил ряд методов, аналогичных методам измерения интеллектуального капитала, среди них выделяются следующие:

  • - бенчмаркинг - метод, включающий идентификацию лидеров отрасли, сравнение достижений компании с их достижениями и обучение на лучших примерах;
  • - модели компетентности - метод, позволяющий исчислить рыночную стоимость результатов труда наиболее успешных работников и оценить их деятельность в денежном выражении;
  • - ценность бизнеса - метод оценки потерь, связанных с упущенной деловой возможностью;
  • - окрашенная отчетность - включение в финансовые документы специфических дополнений».

В литературе встречается описание и других методов оценки интеллектуального капитала компании, которые основываются на выявлении факторов стоимости интеллектуального труда. В научный оборот уже введено понятие «инновационный менеджмент», означающее любые интеллектуальные действия, совершаемые в процессе управления бизнесом: переговоры, планирование, заключение контрактов, совещания и т.п. В управлении стоимостью интеллектуальным услуг используется метод освобождения от роялти. Он основывается на том, что стоимость объектов интеллектуальной собственности может быть измерена с помощью тех платежей в виде роялти, которые выплатил бы истинный владелец данной собственности третьей стороне (лицензиару) в случае, если он не владеет ею, а приобретает права на ее использование (например, через лицензирование). Отмеченные концептуальные решения были разработаны в основном для практического решения задач совершенствования управления интеллектуальным бизнесом.

В настоящее время для каждого из выше указанных носителей стоимости характерна своя специфика оценки при подготовке финансовой отчетности по МСФО. Однако можно выделить и так называемые «стандартные корректировки», с которыми сталкивается практически любая компания. Нормализующие проводки в процессе коррекции показателей финансовой отчетности проводятся по следующим направлениям:

корректировка разовых, нетипичных и неоперационных доходов и расходов;

корректировка метода учета операций, как, например, учет запасов или создания резервов, равно как и метода начисления амортизации;

корректировка данных бухгалтерской отчетности с целью определения рыночной стоимости активов.

Смысл таких корректировок заключается во введении в отчетность дополнительной информации, свидетельствующей о новых возможностях прироста стоимости (приложения 9-10). При необходимости уточнения финансовой стратегии менеджмент компании может учитывать влияние таких показателей как: будущие денежные потоки, вклад финансовых и нефинансовых показателей в прирост стоимости бизнеса и, что особенно важно, вклад неосязаемых активов, не исключая и вклад такого актива как репутация компании (гудвилл). Согласно зарубежным стандартам оценки, величина гудвилл определяется как разница между стоимостью приобретения компании и балансовой стоимостью ее материальных, нематериальных и денежных активов, а также обязательств. В российском бухгалтерском учете и в русском переводе МСФО эта разница названа «деловая репутация». По общему мнению экономистов, гудвилл - это суммарная величина всех неосязаемых активов компании. Однако весь вопрос в том, как идентифицировать эти неосязаемые активы в совокупности остальных. На этот счет однозначного решения не найдено. Ежегодно растущая разница между величинами рыночной капитализацией компании и балансовой стоимостью её активов объясняется экономистами увеличение влияния неосязаемых активов на стоимость бизнеса, т.е. наличие у компании не отражаемых в балансе активов в виде интеллектуального капитала. Одной из задач управления стоимостью бизнеса является поиск возможностей увеличения в активах компании доли неосязаемых активов, воспроизводственная роль которых в настоящее время неуклонно повышается. Это меняет отношение руководства и собственников компании к репутации компании, которая становится реальным управляемым активом. Управление репутацией переходит на рациональную основу, становится объектом контроля, открытой критики и накоплением позитивного опыта. Репутация - это совокупность конкурентных преимуществ, создающих дополнительную добавленную стоимость за счет стимулирования благоприятной реакции целевой аудитории на успехи развития компании. Следовательно, в системе планирования мер по развитию бизнеса и в составе его стратегии инструменты управления репутацией должны занимать одну из первых позиций, а для этого она должны быть оценена на реальной рыночной стоимости.

В зарубежной финансовой бухгалтерии гудвилл обретает форму учитываемого актива, соответствующей принципам и стандартов международной финансовой отчетности. До настоящего времени российская бухгалтерия учитывает только приобретенный гудвилл, а вклад в репутацию затрат самой компании остается за рамками балансовой стоимости. Этот вопрос заслуживает, на наш взгляд, особого внимания и соответствующего решения. В настоящее время в печати обсуждаются три концептуальных взгляда на экономическое содержание такого актива как гудвилл:

это - задействованные в воспроизводственном процессе активы, потенциально связанные с созданием новой стоимости, т.е. это - неосязаемая величина стоимости функционирующего экономического субъекта как целостного имущественного комплекса;

это - виртуальная сверхприбыль, т.е. условное приращение реальной прибыли на некую величину, предопределяемую устойчивой рыночной позицией успешно функционирующего на рынке экономического субъекта как целостного имущественного комплекса;

это - рыночные ожидания потенциальных инвесторов, клиентов, заказчиков или покупателей и приобретателей бизнеса при его реорганизации, формирующие условную текущую стоимость активов в будущем.

В связи с тем, что гудвилл возникает в связи с оборотом компании как имущественного комплекса (продажа, реорганизация), то оценку его стоимости рекомендуется проводить комбинированными методами с акцентом на имущественную концепцию. В этом случае предполагается, что владелец собственности при реализации объекта собственности на свободном рынке должен полностью компенсировать собственные затраты, связанные с созданием или приобретением компании и вводом его в действие с учетом фактора времени и изменения экономических условий. Однако существует несколько видов бизнеса (управляющие, инвестиционные компании, вновь созданные компании, компании с трудно прогнозируемыми денежными потоками, специализирующиеся на предоставлении бизнес-услуг (многовидовый консалтинг) для которых результат оценки методами затратной концепции может оказаться более точным, чем оценка методами других оценочных концепций. Это возможно потому, что прирост стоимости активов (затрат) точнее прогнозируется по сравнению с прогнозом будущих доходов, прирост которых, при прочих равных условиях, зависит не только от волатильности рынка, но и от профессионализма менеджеров и финансовых интересов собственников. Как правило, в условиях нестабильной экономики и непредсказуемости кредитно-денежной политики властей собственники стремятся к немедленному получению выгоды и не заинтересованы в долгосрочных инвестициях. По утверждению Р.Ф. Рейли и Р.П. Швайса, «инвесторы (и собственники) приписывают бизнесу компании стоимость гудвилла, если они предполагают, что чистая приведенная стоимость прибыли, связанной с будущими событиями, является положительной. Безусловно, положительная чистая приведенная стоимость ожидаемой будущей прибыли, связанной с имеющимися в настоящее время активами (например, капитальными активами, продуктовыми линиями, клиентами), должна быть надлежащим образом отнесена на эти материальные и нематериальные активы. Точность такого расчета, разумеется, никет не гарантируется. В американской практике учета согласно действующим принципам (US GAAP) гудвилл, созданный компанией в ходе обычной деятельности, редко отражается в её финансовой отчетности. При этом признание в бухгалтерском учете созданного собственными силами гудвилла отличается от признания в бухгалтерском учете приобретенного гудвилла. В отличие от этого, приобретенный гудвилл отражается в бухгалтерском балансе покупателя сразу по завершении сделки по приобретению. В соответствии с требованиями SFAS № 141 стоимость приобретенного гудвилла (которая рассматривается как отнесенные на него затраты на приобретение) должна быть отражена в бухгалтерском балансе покупателя.

В российской учетной практике созданный собственными силами гудвилл косвенно отражается в финансовой отчетности компании. Это касается переоценки активов по справедливой рыночной стоимости не только при корпоративной реорганизации бизнеса. Широкое бухгалтерское определение неосязаемой стоимости, присущей гудвилл, часто охватывает общую стоимость нематериальных активов приобретенной компании как успешного бизнеса (без подробного рассмотрения отдельных нематериальных активов). Таким образом, гудвилл - это общая неосязаемая величина стоимости бизнеса как успешно функционирующего имущественного комплекса, во владении которым заинтересованы многие потенциальные приобретатели, становящаяся реальной стоимостью при объявлении тех или иных сделок с этим комплексом. В компании с типичным бизнесом неосязаемая стоимость, присущая гудвилл, может составлять существенную долю от общей стоимости активов компании. Это связано с изменениями в национальной экономике, которая стала больше зависеть от предоставления бизнес-услуг и меньше - от производства товаров.

Отечественные и зарубежные ученые справедливо полагают, что современная бухгалтерия не в состоянии учитывать влияние на совокупную стоимость бизнеса компании таких новых носителей стоимости как: компетентность сотрудников, отношение клиентов, компьютерные и административные системы, базы данных и др. Не отражается на внутренней стоимости бизнеса и некоторые виды доходов (от прироста собственных акций компании на рынке ценных бумаг, например). По их убеждению, для учета интеллектуального капитала требуется новая финансовая и управленческая концепция. Для представителей реального бизнеса интеллектуальный капитал - это до сих пор считается обременительным активом, а не способ упрочения финансового положения в конкурентной рыночной среде.

В настоящее время четко прослеживается потребность в создании операционных моделей, платформ и инструментов управления стоимостью репутацией. Российские программисты в ответ на такие запросы предлагают рынку специальные программы капитализации репутации, одной из такой является, например программа, разработанная совместно с компанией V-RATIO BUSINESS CONSULTING и представляющая собой ноу-хау по оценке стоимости репутации и определении стратегии управления этим активом как фактором прироста стоимости бизнеса.

Коммерциализация потенциала компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг способствует формированию условий для высокодоходного развития производственных секторов экономики, сфер здравоохранения, образования и т.д. Компании сферы интеллектуальных бизнес-услуг в процессе своей консалтинговой деятельности способны не только наращивать внутреннюю стоимость своих активов, но и - что, безусловно, более актуально, обеспечивать прирост стоимости активов своих клиентов, становясь более привлекательными для потенциальных заказчиков услуг и инвесторов. Такого рода созидательный потенциал компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг необходимо постоянно поддерживать, при прочих равных условиях, посредством совершенствования их учетных, контрольных, аналитических процессов и подпроцессов. На решение такой важнейшей задачи направлена предлагаемая нами концепция конвергенции учетной и управленческой парадигм.

Современный менеджмент нуждается в адекватных методиках измерения эффективности затрат и расходов на рост стоимости репутации. На наш взгляд, разработка такой методики может основываться на уже действующих правилах аудита результатов финансовохозяйственной деятельности и подтверждения достоверности отчетной информации. Для решения данной задачи нами разработаны принципы и правила аудиторской проверки и использованием методов аналитико-исследовательского характера, позволяющих выявить, систематизировать и оценить всю учетно-контрольную информацию, на основе которой в дальнейшем формируется массив релевантной информации для стратегирования бизнеса компаний сферы интеллектуальных бизнес-услуг в стоимостной оценке (приложения 20-23).

Рынок интеллектуальных бизнес-услуг развивается по законам рыночной экономики, проявляя при этом собственные рыночные свойства услуги как товара. Одним из таких свойств является особенность формирования стоимости портфеля услуг или отдельного вида улуги вне зависимости от того включена она или не включена в этот портфель. Если такая услуга представляется рынку как самостоятельный носитель стоимости, то общая стоимость портфеля уменьшается на величину её индивидуальной стоимости. Главные особенности рынка интеллектуальных бизнес-услуг проиллюстрированы на рис. 3.2.1. В представленной на рисунке матрице отражены базовые свойства продукта интеллектуального труда, способствующие его продвижению на рынке бизнес-услуг и приросту его стоимости.

Здесь же отражены его свойства, усложняющие оценку его стоимости рыночными методами, например, высокая чувствительность к колебаниям рыночной конъюнктуры (услуги требуют постоянного обновления и новизны) и неопределенность результата от продаж, поэтому в договорах дается ожидаемый эффект потребления услуги, а от него - условия платы (уточнение начальной цены).

Ценовая эластичность на рынке консалтинговых услуг низкая.

Матрица факторов успешности продаж интеллектуальных бизнес-услуг и

Рис. 6.2. Матрица факторов успешности продаж интеллектуальных бизнес-услуг и

рисков

Это происходит в силу специфичной природы консалтинговых услуг (их нематериальность и трудность определения профессиональной ценности результата консультации). Причины низкой ценовой эластичности консалтинговых рынков раскрыты на рис. 6.2.

Причиной следует считать и вербальность консультационных услуг, отсутствие связи между методической помощью и результатов операции заказчика, на улучшение которого она направлена.

Появление на рынке в виде товара всё новых и новых продуктов интеллектуального труда, существенно расширяющий диапазон носителей стоимости, обусловил не только создание особой системы управления его рыночной стоимостью, но и постоянный поиск адекватных моделей оценки, учета, анализа и контроля. Этот поиск предопределен также спросом на продукты интеллектуального труда, расширяющие его предложение, что подтверждает динамика роста объемов продаж и рост прибыли на рынке интеллектуальных бизнес-услуг.

За последние 20 лет объемы продаж в наукоемком секторе развитых стран мира росли в 1,7 раза быстрее, чем в обрабатывающей промышленности. Результаты научных исследований и разработок широко внедрялись в практику авиа - и космической индустрии, автомобилестроения, энергетики, образования, здравоохранения, в производство сложного высокоавтоматизированного оборудования, полупроводников, медицинских приборов и средств диагностики, систем с высокой разрешающей способностью, элементов искусственного интеллекта и т.д. И в настоящее время нестабильных экономически процессов «инвестиции в знания в развитых странах растут быстрее, чем капитальные инвестиции в технику, оборудования и т.п. Из всего объема знаний, которыми располагает человечество, измеренных в физических единицах, 90% получено за последние 30 лет, так же как 90% общего числа ученых и инженеров, подготовленных за всю историю цивилизации, являются нашими современниками.

Это наиболее явные признаки перехода к экономике, основанной на знаниях, к новой экономической модели, в которой образование и наука, исследования и внедрение их результатов играют ведущую роль.

В развитых странах доля отраслей (высокотехнологичных, телекоммуникационной связи, финансовых и деловых услуг), предъявляющих повышенный рыночный спрос на продукты интеллектуального труда, в валовом внутреннем продукте в среднем составляет 30-35%, в России - только 12%. Именно такие отрасли характеризуются наиболее высокими темпами роста объемов производства, занятости, инвестиций, внешнеторгового оборота. Следовательно, инвестиции в фундаментальные и прикладные исследования следует рассматривать не только как высокоэффективное направление расходования государственных бюджетных средств, но как фактор прироста стоимости компаний сферы интеллектуальных бизес-услуг.

Причины низкой ценовой эластичности консалтинговых рынков

Рис. 6.3. Причины низкой ценовой эластичности консалтинговых рынков

Как показывают результаты исследования, российские компании этой сферы не имеют высоких позиций на рынке, во многом проигрывая зарубежным конкурентам. Причина заключается в том, что у большинства российских компаний отсутствует четкая и эффективная политика в области охраны интеллектуальной собственности, продвижения своих высокотехнологичных товаров, технологий и услуг на рынок. Другой причиной является низкий показатель эффективности коммерциализации объектов интеллектуальной собственности, поскольку многие предлагаемые рынку технологии, не имеют промышленного внедрения, а такие новые виды интеллектуальных бизнес-устуги как комплексное управление факторами прироста стоимости в рамках финансовых стратегий производственных компаний носят разовый характер и практически не представлены на внутреннем рынке. На внешнем рынке российские наукоемкие товары не представлены, это при том, что объем мирового рынка наукоемкой продукции составляет 2,3 трлн долл. Объемы мировой торговли лицензиями на объекты интеллектуальной собственности ежегодно увеличиваются на 12% и к настоящему времени превышают 500 млрд долл. Например, США ежегодно получают от экспорта наукоемкой продукции около 700 млрд долл., Германия - 530 млрд, Япония - 400 млрд долл. Затраты на НИОКР составляют: в США - 2,55% ВВП, в Германии - 2,26, в Японии - 2,78, во Франции - 2,05, в Италии - 1,13, в Великобритании - 2,05%. В России доля внутренних затрат на исследования и разработки в валовом внутреннем продукте составила в 2001 г. 1,16% [642]. Для зарубежных инвесторов Россия представляет интерес пока только в области оказания туристских, аудиторских и консалтинговых услуг, причем ограниченном диапазоне 1Т-услуг, рекламы и образования и др. Тогда как на мировом уровне на рынок услуг представлено не менее 210 их видов. В настоящее время имеет место реальная возможность эффективной эксплуатации результатов интеллектуального труда даже слабо подготовленным пользователем, что существенно расширяет границы рынка интеллектуальных бизнес-услуг. Это происходит за счет корпоративного или индивидуально-частного заказа в использование результатов интеллектуального труда. Иными словами, заказчик предоставляет объектно-ориентированную и глубоко формализованную модель заказываемого объекта (мероприятия) с расчетным ожидаемым экономическим эффектом. Заказ анализируется, затем, в случае возможности, синтезируется интеллектуальное решение, реализующее заказанные функции и параметры. Готовое управленческое решение передается заказчику. Все эти оценочные процедуры базируются как на исторической информации бухгалтерского учета, так и на информации, публикуемой в открытой печати и на интернет- сайтах. Необходима актуальная информация оценки стоимости бизнеса, её сбор, анализ, структурирование и использование в расчетах параметров стоимости бизнеса должно осуществляться поэтапно, согласно логике модели, представленной на рис. 3.2.3.

За последнее время на основе данных официальной статистики установлена нарастающая тенденция увеличения на рынке услуг доли участия компаний интеллектуальных бизнес-услуг, выбранной в диссертации в качестве объекта исследования (рис. 6.4-6.6).

В связи с трудно прогнозируемыми результатами интеллектуального труда, а также под влиянием глобальных факторов рынок продуктов интеллектуального бизнес-услуг неустойчив.

Алгоритм заключения договора об оценке бизнеса

Рис. 3.2.3. Алгоритм заключения договора об оценке бизнеса

Провалы этого рынка демонстрируют кризисные периоды, а также периоды, обусловленные естественной цикличностью экономики. Как иллюстрируют графики на этих рисунках, наиболее востребованы рынком оценочная деятельность, что подтверждает актуальность проблемы смены ориентации учетно-контрольного и аналитического процессов не столько на констатацию достижения экономических или финансовых результатов развития бизнеса, сколько на разработку финансовой стратегии, когда требуются консультации методологов и оценщиков.

Проведенное исследование рынка интеллектуальных бизнес- услуг показало, что наибольшими темпами роста характеризуются такие виды как налоговый консалтинг, реинжиниринг, IT-услуги, аудит- консалтинга. Видами услуг налогового консалтинга являются: модераторство (представительство в арбитражных судах), налоговая экспертиза финансово-хозяйственных договоров на предмет соблюдения законодательства и отсутствия в них положений, потенциально несущих финансовые риски по результатам реализации заключенных сделок, оптимизация налоговых обязательств на законной основе, методическая помощь в заполнении налоговой отчетности, правовая экспертиза документации при сделках слияний и поглощений для выявления налоговых рисков по приобретаемому бизнесу, правовая оценка проектов IPO и др. За последнее десятилетие налоговый консалтинг удачно трансформировался из меры по «пожарному спасению» клиента от санкций налоговых служб в систему повседневного и качественного сервиса.

Сегмент рынка налогового консалтинга по итогам 2016 г. в сравнении с 2015 г. вырос на 21% - до 7,49 млрд руб. Стимулируют этот рост такие факторы как частные изменения налогового законодательства, усложнение процедур формирования налоговой базы по отдельным налогам, ужесточение мер контроля за соблюдением норм Налогового кодекса РФ. Лидерами по доходам от предоставления налоговых консультаций общей годовой выручки от консалтинговых услуг являются: «Интерком-Аудит» (прирост составил 34%), «Объединенные консультанты ФДП» (90%), «Пепеляев Групп» (57%), «МЭФ-Аудит» (88%), ФБК (PKF) (62%). Расширение сферы налогового, финансового консультирования, появление новых видом консалтинговых услуг свидетельствует об увеличении сегмента присутствия консалтинговых компаний на рынке услуг и активную динамику роста их доходности. Данное обстоятельство предопределяет потребность в современных моделях управления стоимостью, а это в свою очередь невозможно без обновления системы информационно-аналитического обеспечения механизмов управления стоимостью самих этих компаний.

Всё более отчетливо проявляется комплексные особенности этого вида методических услуг, поскольку объединяются такие области консалтинга как юридический, налоговый, инжиниринговый бизнес в органичный комплекс качественных услуг. В этот же комплекс включены и уже традиционные услуги - представительство в налоговых органах. Такое представительств может быть систематическим (сдача отчетности, налоговая проверка, ответы на запросы), так и разовым (реактивным) при возникновении налоговых споров.

Начало 2017 г. ознаменовалось для налогоплательщиков освоением новых норм налогового законодательства о контроле за процедурами трансфертного образования, процессами «тонкой капитализации», что существенно стимулировало спрос на консультационные услуги по налоговым вопросам. По заявлению самих налоговых консультантов, «спрос на комплексное управление налоговыми рисками трансфертного ценообразования довольно высок, поскольку русификация» международных принципов налогообложения сделок с взаимозависимыми лицами привела к созданию довольно громоздкого механизма, необычайно сложного в применении в связи с отсутствием сформированного отечественного опыта в этой сфере.

Исходя из результата проведенного нами анализа итогов предоставления консалтинговых услуг в 2010 и 2011гг. (приложение 14), можно отметить устойчивую тенденцию роста спроса на налоговый консалтинг и в 2017, по приблизительным оценкам он может составить не менее 15%. Следует полагать, что отложенная на период кризиса потребность бизнеса в повышении своей эффективности привела к существенному увеличению спроса на весь спектр консалтинговых услуг уже в 2015-2016 годах - рост объема рынка налогового и юридического консалтинга в России за этот период составил около 25%. В 2017 г. спрос на консалтинговые услуги продолжает оставаться устойчивым, а это означает, что такого вида услуги останутся востребованными и в перспективе.

По единодушному мнению консультантов, рынок налогового консалтинга восстановился после кризиса и показывает уверенный рост. Согласно информации рейтингового агентства «Эксперт РА», сегмент налогового консалтинга по итогам прошлого года в сравнении с 2015 г. вырос на 21% - до 7,49 млрд руб. Драйверами роста являются сложность и изменчивость налогового законодательства, а также периодически возникающие волны ужесточения контроля бизнеса со стороны государства. По данным рейтингового агентства «Эксперт РА», сегмент налогового консалтинга по итогам 2016 г. в сравнении с 2015-м показал рост выручки на 21% - до 7,49 млрд руб. Первая пятерка АКГ, заработавших на налоговом консалтинге больше других: «Интерком-Аудит», «Объединенные консультанты ФДП», «Пепеляев Групп», «МЭФ-Аудит» и ФБК (PKJF). У отдельных участников рынка, специализирующихся на налоговом консультировании (таких, как «МЭФ-Аудит» и «Объединенные консультанты ФДП»), доля доходов от этого вида услуг составляет более 90% общей годовой выручки от консалтинговых услуг. У «Интерком-Аудита» она равна 34%, у «Пепеляев Групп» - 57%, у ФБК - 60% .

В обыденном представлении суть налогового консалтинга сводится к минимизации налоговых обязательств. При конструктивном рассмотрении функций и целей налогового консалтинга (как собственно и финансового и оценочного консалтинга, с той разницей, что у каждого из них своя предметная сфера приложении знаний) налоговый консалтинг - это проведение налогового due diligence (правовой экспертизы) при сделках слияний и поглощений для выявления налоговых рисков по приобретаемому предприятию. К примеру - наличия просроченной задолженности в бюджеты. Наконец, это еще и проведение обзорных проверок правильности уплаты налогов по инициативе самих экономических субъектов.

Изменение отношения бизнеса к налоговому консалтингу связано с реформированием системы налогообложения: к середине нулевых налоговая система в общем сформировалась и стали более или менее понятны основные правила игры. Не последнюю роль сыграло и усиление давления государства на бизнес, ужесточение государственного, в том числе налогового, контроля и повышение его эффективности: заметно вырос профессиональный уровень специалистов налоговых органов.

С 2016 г. более востребованными стали услуги по управлению налоговыми рисками. Сегодня консалтинг из точечной меры по «спасению» клиента от налоговых и иных санкций превращается в повседневный сервис. При этом наибольший спрос наблюдается на услуги по комплексному налоговому сопровождению деятельности клиентов, что во многих случаях позволяет избежать споров с налоговыми органами. Все более заметна тенденция «превращения» отдельных видов консалтинга в единый комплексный продукт. Особенно отчетливо это выражено в области юридического, налогового и бизнес-консалтинга. В настоящее время процедуры комплексного (финансового, налогового и юридического) due diligence (правовой экспертизы) являются одними из наиболее востребованных и доходных услуг для консультантов. Одной из причин роста спроса на комплексное управление налоговыми рисками трансфертного ценообразования заключается в том, что «русификация» международных принципов налогообложения сделок с взаимозависимыми лицами привела к созданию довольно громоздкого механизма, необычайно сложного в применении в связи с отсутствием сформированного отечественного опыта в этой сфере.

Долгосрочная тенденция развития рынка аудит-консалтинга в России, по мнению Д. Грея, выражается в том, что «российские компании приближаются к общемировой практике использования услуг консультантов. Происходит это потому, что для многих компаний нецелесообразно иметь штатных консультантов: дешевле приобретать необходимые услуги у таких фирм, как PwC . Профессиональные консультанты обладают глубокими специальными знаниями и навыками, а также практическим опытом, который не ограничивается отдельно взятой компанией и пониманием особенностей ее деятельности. Этот опыт накоплен на основе оказания профессиональных услуг целым секторам и отраслям промышленности. Что касается таких отраслей, как розничная торговля, финансовые услуги и нефтегазовый сектор, то здесь PwC обеспечивает клиентам как в России, так и других странах мира возможность приобщиться к мировому опыту и передовой международной практике, которую очень сложно наработать усилиями одной компании, и стоит это дорого. Более долгосрочная тенденция развития рынка основывается на концепции аутсорсинга услуг, включая услуги в области бизнес-консультирования, в качестве средства повышения эффективности».

В отношении крупнейших компаниях эта доля составляет около 25% рынка аудиторских услуг. Анализ количественных показателей деятельности международной сети фирм PwC, то головная компания предоставляет аудиторские услуги 32% компаний из списка FT Global 500. Принимая в расчет полный спектр предоставляемых PwC услуг, то клиентами являются 86% компаний из этого списка. Важный вывод, который следует из анализа представленного выше материала - это усиление тенденции настойчивого вытеснения с российского консалтингового рынка национальных производителей.

В сегменте аудиторских услуг в целом доля PwC относительно невелика на фоне огромного количества малых и средних аудиторских фирм, которые проводят обязательный аудит бухгалтерской отчетности по российскому законодательству. Основное направление стратегии

PwC в России заключается в обеспечении роста по всем направлениям деятельности: аудит, налоговая и юридическая поддержка, услуги в области бизнес-консультирования, а также консультационные услуги в области сопровождения сделок с капиталом и корпоративной стратегии.

Показательно, что рынок консультационных услуг применительно к сегменту самых крупных компаний гораздо более фрагментирован, чем рынок аудита. На нем намного больше конкурентов, соответственно, степень диверсификации предлагаемых услуг довольно высокая. Данная тенденция прослеживается и из динамики доли консантин- го-аудиторских компаний на рынке, выручки от продаж услуг, стоимости услуг и других базовых индикаторов этого рынка. Перспективы развития компаний АКГ определяются как их собственными усилиями, так и динамикой макроэкономических показателей. В 2012 г. наметилась тенденция нового спада темпов экономического роста во многих секторах российской экономики. На конференции агентства Standart & Poor's «Россия в международном контексте» (Москва. 16.10.2016 г.) выступившие специалисты S&P были единодушны: в стране начался процесс мучительной адаптации к более медленному росту доходов государства, бизнеса и потребителей. По оценкам экспертов, темпы роста российской экономики в ближайшее десятилетие не достигнут уровня 2006-2007 гг. По утверждению К. Штукенброка (старший директор S&P), «суверенный рейтинг России останется стабильным - на уровне ВВВ. Но при сохранении примерно на нынешнем уровне цен на нефть. Их изменение на 10% ведет к снижению или увеличению доходов бюджета примерно на 1,4% ВВП. При падении среднегодовой цены нефти до $80 за баррель суверенный рейтинг России снизится на один пункт. При более шоковом сценарии, когда цена нефть снизится до $60 за баррель, рейтинг может потерять до трех пунктов. По показателю отношения операционного денежного потока к скорректированному долгу (учитывающие обязательства по выводу активов из эксплуатации, балансовые обязательства) российские компании выглядят очень неплохо по сравнению со своими мировыми конкурентами. Маржа от нефтепереработки в России намного больше, чем в Европе. Фундаментальная причина этого - налоговый арбитраж. На самом деле российские нефтеперерабатывающие заводы разрушают стоимость: мазут, который они производят, стоит дешевле нефти, плюс затраты на переработку и транспортировку нефтепродуктов, которые выше, чем на перевалку нефти. Но так как пошлины на экспорт нефтепродуктов ниже, чем пошлины на нефть, все окупается. Однако сомнения в устойчивости такой ситуации возрастают. В связи с этим актуализируется потребность обновления содержания многих законодательных актов, регулирующих экономические, финансовые, налоговые, кредитные, страховые и другие совокупности отношений. Однако, как свидетельствуют результаты мониторинга применимости таких актов, фактическое их влияние на обеспечение экономического роста по всем его слагаемым минимальное. На наш взгляд, основная этому причина в том, что законодательные проекты пишутся в России не на основе широкомасштабных аналитических исследований того, какую стратегию следует реализовывать правительству. Они возникают спонтанно как реакция на конкретное возмущение сложившихся макроэкономических показателей вне зависимости от причин таких возмущений, их тяжести и длительности временного воздействия на благосостояние общества. Вполне понятно, что системного воздействия такие регулятивные меры правительства в большинстве своем не окажут. В настоящее время особенно остро стоит вопрос об обеспечении финансовой устойчивости секторов экономики, приведение в равновесие товарной и денежной масс, переориентации кредитной политика российских банков на рост показателей реальных секторов экономики. Следовательно, финансовый, налоговый, оценочный, юридический консалтинг, а также IT-консалтинг получают дополнительную мотивацию для расширения своего присутствия на рынке услуг для бизнеса.

  • [1] Мэрджер - поглощение одной компанией, другой, при котором последняя теряет статускорпорации, и новая компания при этом не возникает.
  • [2] Л.Э. Миндели, директор Института проблем развития науки РАН, д.э.н., профессор, заслуженный деятель науки РФ.
  • [3] С.И. Черных, заведующий сектором исследований финансового обеспечения наукиИнститута проблем развития науки РАН, д.э.н., профессор
  • [4] Кох Р. Законы силы в бизнесе / пер. с англ. О.Г. Белошеева. - Ми.: ООО «Попурри», 2004. -400 с. (цит. с. 112).
  • [5] Итерация (лат. iteratio - повторяю) - повторение какого-либо действия. Итерация впрограммировании - организация обработки данных, при которой действия повторяютсямногократно, не приводя при этом к вызовам самих себя. Итерацией в бухгалтерском учетеможно назвать двойную запись и применение повторяющихся методов обработкиинформации, а в контроле и анализе - повторяющихся методов выявления нарушений. Такжеитерация - это многократное повторение некоторой математической операции (сложение,вычитание, умножение и т.п.) или действия.
  • [6] 38 Русина Е.Ю. Анализ и контроль финансового состояния организации с использованиеминструментов бухгалтерского инжиниринга: монография. Ростов н/Д: Рост. гос. строит, ун-т,2013.- 195 с.
  • [7] Шумейко М.В. Инжиниринговая теория бухгалтерского учета: монография. Ростов н/Д:Рост. гос. строит, ун-т, 2013. - 89 с.
  • [8] Доктора экономических наук, профессора С.Ф. Легенчук и Дивидюк Т.В.
  • [9] Нормативный, простой попроцессный, позаказный, попередельный и т.п.
  • [10] XBRL - общепризнанный и широко принятый на Западе открытый стандарт для представления финансовой отчетности по МСФО и ГААП США в электронном виде. Открытостьстандарта означает, что от компаний, применяющих XBRL, не требуются покупка программных лицензий и уплата платежей за использование. Название XBRL является сокращением отанглийского extensible Business Reporting Language, что буквально переводится как «расширяемый язык деловой отчетности». Формат XBRL не является новым отдельным языкомпрограммирования - он основан на широко используемом ныне языке программированияXML (extensible Mark-up Language) и представляет собой его «диалект» для целей бизнеса[Полозов А.Б. XBRL - электронный язык МСФО-отчетности // Журнал «Корпоративная финансовая отчетность. Международные стандарты». 18.04.2011].
  • [11] Федеральный закон от 29.12.2012 г. № 275-ФЗ «О государственном оборонном заказе».
  • [12] Ложников И.Н. (заслуженный экономист России, доцент, гос. советник РФ I класса (вотставке), председатель комитета по бухгалтерскому учету ИПБ Московского региона). Выполнение гособоронзаказа: порядок учета производства продукции, выполнения работ и оказания услуг // Бухгалтерский вестник Московского региона № 3, 2015, с. 22-34.
  • [13] ^ Пункт 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от
  • [14] 6.10.2008 г. № 1 Оби.
  • [15] Правила утверждены Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 г. № 47.
  • [16] Кирпичев М.В. Теория подобия. - М.: Издательство Академии наук СССР, 1953. - 150 с.
  • [17] Источник: https://cyberleninka.ru.
  • [18] Более 20-ти лет назад в России началось практическое воплощение идей устойчивого развития - «О концепции перехода РФ к устойчивому развитию»: указ Президента РФ от1.04.1996 г. № 440: офиц. текст: действующая ред. - М., справ.-правовая система «Консуль-тантПлюс», 2008.
  • [19] О концепции перехода РФ к устойчивому развитию: указ Президента РФ от 1.04.1996 г. №440: офиц. текст: действующая ред. М., справ.-правовая система «КонсультантПлюс», 2008.
  • [20] Суммарная величина предполагаемых рисков в каждой компания исчисляется пособственной методике (это, как правило, коммерческая тайна).
  • [21] Дмитрий Александрович Новиков (род. 23 сентября 1970, Москва) - российский учёный,специалист в области теории управления системами междисциплинарной природы, доктортехнических наук, профессор, член-корреспондент РАН.
  • [22] Источник: http://www.risk24.ru/innovriski.htm - Инновационные риски.
  • [23] Математическая схема основана на результатах исследования:, [Ефимов А.Н, Берри Л.Я.Методы планирования межотраслевых пропорций, - М., Экономика, 1965], [Суворов П.А.
  • [24] В ред. - приказа Минфина России № 64н от 16.05.2016 г.
  • [25] ПБУ 14/07 утверждено приказом Минфина России от 16.10.2007 г. № 91 и.
  • [26] Выделено автором - А.Б.
  • [27] Выделено автором - А.Б.
  • [28] 54 К научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам в целях ПБУ17/2002 относят работы, определенные Федеральным законом РФ «О науке и государственной научно-технической политике» № 127-ФЗ от 23.08.1996 г.
  • [29] В ст. 1225 ГК РФ представлен перечень результатов НИОКР, подлежащих правовой охране.
  • [30] Приказ Росстата «Об утверждении статистического инструментария для организации федерального статистического наблюдения за численностью, условиями и оплатой труда работников, деятельностью в сфере образования, науки, инноваций и информационных технологий»№ 580 от 24.09.2014 г.
  • [31] Утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н (в ред.: 16.05.2016)
  • [32] «Информационная система комплексного управления портфелем интеллектуальной собственности высокотехнологичной компании» - новое решение для автоматизации рабочихпроцессов сотрудников компании, управляющих использованием прав на ОИС внутри компании.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ   След >